解读企业资产损失报批应当把握四个要点

　　国家税务总局《关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》(国税发[2009]88号)第二条规定，企业所涉及的资产类损失范围包括现金、银行存款、应收及预付款项(包括应收票据)等货币资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权性投资和股权(权益)性投资。在2009年度的企业所得税汇算清缴中，企业应注意把握资产损失报批中的几个处理要点。   

　　买卖金融产品损失可自行计算扣除   

　　《企业资产损失税前扣除管理办法》第五条规定，企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。如果企业发生的资产损失不在自行计算扣除规定范围内，则应准备好相关资料并在规定时间内进行报批。   

　　对于可自行计算的损失，需要注意以下两点：一是企业对固定资产、生产性生物资产及存货进行正常的销售、转让、变卖时所发生的损失，需在资产实际处置后方可确认并自行计算扣除。在计算时，应为该项资产原值减已提折旧及变卖收入后的差值部分作为企业的损失，如果计算后尚有收益，则应就其收益部分缴纳企业所得税。在证券交易市场、银行间市场正常买卖金融产品所发生的损失因属于市场原因，无需向税务机关报批，企业可自行计算扣除。   

　　应扣未扣损失必须报批才能补扣   

　　对于当年资产损失的报批时间，根据《企业资产损失税前扣除管理办法》第三条、第四条、第八条相关规定，企业应于每年2月15日前将需要向税务机关报批的资产损失及时向税务机关进行申请，损失发生年度与实际扣除的年度应一致。对于确实未在当年申报扣除的资产损失，《企业资产损失税前扣除管理办法》取消了原企业所得税法下资产损失如果未在规定时间内进行报批将无法扣除的规定，对于损失的处理更具人性化。   

　　对于应扣未扣损失，如果想补扣需要经税务机关批准。也就是说，即使企业对于本年度应属企业自行计算扣除类的损失未能在申报当期及时计算并扣除，在申报期后必须经税务机关批准后方能追补确认扣除，并且只能在损失实际发生的年度进行扣除，不能调整税务机关后来补批年度的应纳税所得额。以前年度未确认损失的处理，根据国家税务总局《关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》(国税函[2009]772号)第一条的规定，如果企业确实存在以前年度未处理的损失类，可按该文件向当地主管税务机关申请追补确认损失，对于因确认损失后引起了损失所属年度企业所得税应缴税款的变化，则应区分亏损与盈利分别处理。企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴；企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。   

　　对于企业而言，国税函[2009]772号文件应属于对企业以前应确认而未确认损失的一个补充规定，该文件口径稍宽，如果企业确有这种情况，应及时进行相关的处理。   

　　注意保留损失发生的合法证据   

　　企业发生的属于由企业自行计算扣除的资产损失，应按照企业内部管理控制的要求，做好资产损失的确认工作，并保留好有关资产会计核算资料和原始凭证及内部审批证明等证据，以备税务机关日常检查；企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据。对于不同类的损失需要准备相对应的外部证据与内部证据。   

　　资产损失扣除特殊事项的处理   

　　除上述注意事项外，企业还需要注意以下几类特殊事项的处理：一是可以税前扣除的资产损失应该是实际处置后产生的损失，对于企业未实际处置的减值准备所发生的损失在财务上可以作为利润的减除项，但在企业所得税前不能扣除。二是权益法下计算的股权投资损失不能在税前扣除，根据《企业资产损失税前扣除管理办法》规定，可以在税前扣除的应为确实无法收回的投资，需要满足该办法第三十四条相关条件方可在税前扣除。如果是投资年度因权益法所计算出来的投资损益不能在税前扣除。三是根据《企业资产损失税前扣除管理办法》规定，企业对于不能确定是否属于自行计算扣除类的损失，应及时向税务机关提出申请，避免因自行判断失误而错失申请时间，导致不能及时扣除的风险。四是发生资产损失时应先冲减以前年度准备金余额。国家税务总局《关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》(国税函〔2009〕202号)第二条规定，在2008年度以后经税务机关批准的坏账损失应先冲减以前年度坏账准备金余额后再在企业当年进行扣除。五是财政部、国家税务总局《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关问题的通知》(财税[2009]64号)规定，金融企业发生的符合条件的贷款损失，按规定报经税务机关审批后，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。

　　企业资产损失税前扣除有关法规解读

　　在企业的运营过程中，业务本身带来的不确定性以及与业务毫不相干的其他因素(自然因素以及其他人为因素)都会给企业带来损失。

　　税务主管机关本着尊重企业实际发生的原则，允许企业将所发生的“损失”在企业所得税税前扣除，同时也会严格杜绝采用虚假损失来影响应缴税金现象的发生。由此我们可以想象，在资产“损失”所得税处理时将会涉及烦琐的程序，且需要准备相应的资料来支持发生的“损失”在所得税税前扣除。

　　“损失”的定义

　　2007年颁布的《中华人民共和国企业所得税法》第八条(企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除)中，规定了“损失”准予在计算应纳税所得额中扣除。

　　企业所得税法第八条所称“损失”，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十二条中对所得税法中的“损失”做了进一步的细分。但是由于企业基于运营对“损失”的定义与税法基于税收对“损失”定义并非完全的一致；在暂不考虑“损失”本身认定合理与否的情况下，税务部门如果没有一个对“损失”明确的细分，以及对于如何进行“损失”税前列支的相应的程序性文件指导，企业在年度汇算清缴时“损失”税前列支的工作会在疑惑与不自信的感觉中完成。相信在2008年度年终汇算清缴中，许多企业甚至于基层税务机关的工作人员都有这样的感觉。

　　在2009年度，财政部与国家税务总局颁布了《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》财税[2009]57号文(以下简称57号文)，同时国家税务总局颁发了《企业资产损失税前扣除管理办法》国税发[2009]88号文(以下简称88号文)。这两份文件的颁布，已经基本上解决了企业对税法中所阐述的“损失”的理解问题，以及如何办理“损失”税前列支的程序问题。前者基本解决的是“损失”包括什么，而后者着重阐释的是如何办理“损失”税前扣除。

　　关注点

　　上述文件中，有以下几点值得企业关注：

　　1企业发生的资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。与此同时，88号文规定了“因各类原因导致资产损失未能在发生当年准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，并相应调整该资产损失发生年度的应纳所得税额。调整后计算的多缴税额，应按照有关规定予以退税，或者抵顶企业当期应纳税款”。如果企业有以前年度发生的但是并未有真正税前扣除的损失，在上述两文颁发的2009年年终汇算清缴工作中进行清理解决，无疑是一个比较安全的做法。

　　2企业发生的资产损失的审批与报备。企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。在此基础上，企业应在规定时间内按程序及时申报和审批。如果损失不属于必须经过税务机关批准的，企业应按照企业内部管理控制的要求，做好资产损失的确认工作，并保留好有关资产会计核算资料和原始凭证及内部审批证明等证据，以备税务机关日常检查。企业对本企业所发生的“损失”是否属于需要审批不能确定的，以及对于企业对发生的资产损失，无法准确辨别是否属于自行计算扣除的，可向税务机关提出审批申请。

　　3企业资产损失确认证据。由于88号文比较详细地列举了除了需要提供的相应资料，企业应及早着手准备相应的支持资料。

　　处理“损失”

　　纵览企业资产损失发生，至资产损失在所得税工作中及时准确地扣除的整个过程，确认资产损失并进行会计与税务的处理，只是整个过程中的一个环节。在繁杂的企业日常运营中，及时发现57号文中所列示的损失并提交相应的资料给税务部门，是企业资产损失税务处理环节中必须给予重视的事项。

　　我们所要的结果是：存货管理部门能够在第一时间将所发生的存货损失情况报告给税务部门；固定资产盘点工作结束后，盘点的结果不仅仅是作为财务会计处理的一个报告，税务部门也能够随时掌握盘亏的相应资料；随之而来的就是建立正常的业务流程，以保证其他部门能够遵照部门之间的工作备忘录，将所发生的“损失”报告提交给税务部门。

　　由于这是税务部门主导的业务，因此，在充分了解各部门具体业务之后，与各个部门签订的工作备忘录中需要对如下信息进行完整的记录：

　　1.“损失”的基本定义以及在各个不同部门发生的实际情况；

　　2.“损失”发生后需要准备的资料以及为取得相关证据所必要的流程；

　　3.针对“损失”业务确定各个部门的联系人与负责人，提供税务部门联系人与负责人；

　　4.定期沟通与培训安排。

　　此外，需要提醒的是，在向税务机关提交“损失”税前抵扣申请以及相应的支持材料时，企业一定要注意，在88号文中，税务部门明确规定了企业提交相关资料的时限(对于业务比较复杂的企业来讲，这个时限会带来一定压力)。

　　由于所列举的大部分资料的准备，受客观条件的影响，完成资料的准备工作本身需要相当长的时间，这就要求企业不要在年度终了后，才开始所有的与“损失”相关的工作。在“损失”实际发生后“趁热打铁”着手准备相关的资料，等到年度终了后，就能轻松及时地将相关的资料提交给税务机关，同时也为企业赢得了修正以及补充其他资料的时间。

　　由此可见，做好资产损失所得税税前抵扣工作，是一个囊括发现所有“损失”，且针对所发生的具体“损失”，将充分的相关资料提交给税务机关，并将“损失”真正体现到税务报告中的一个过程，其中任何环节都将直接影响到最终的结果。企业要做到面面俱到，万无一失。

　　企业资产损失税前扣除执行细则明确

　　新《企业所得税法》实施后，对于企业所得税需要报批或备案的事项不仅涉及到企业享受各类税收优惠，而且涉及到资产损失的处理。国家税务总局专门印发《企业资产损失税前扣除管理办法》(国税发[2009]88号)，明确企业资产损失税前扣除的执行细则。

　　报批的时间

　　1.当年损失

　　报批的损失依照政策规定发生须经税务机关审批后方可在税前扣除的资产损失的纳税人，须在年度终了后45日内到主管税务机关办理资产损失税前扣除审批手续，未按规定办理的，其实际发生的资产损失将不能在税前扣除。企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。

　　2.确实未在当年申报扣除的损失

　　因各类原因导致资产损失未能在发生当年准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，并相应调整该资产损失发生年度的应缴所得税额。调整后计算的多缴税额，应按照有关规定予以退税，或者抵顶企业当期应纳税款。

　　3.以前年度未确认的损失

　　企业以前年度(包括2008年度新《企业所得税法》实施以前年度)发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除；可以按照《企业所得税法》和《税收征收管理法》的有关规定，追补确认在该项资产损失发生的年度扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属年度。

　　即企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴；企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。

　　报批需要准备的资料

　　1.企业发生属于由企业自行计算扣除的资产损失，应按照企业内部管理控制的要求，做好资产损失的确认工作，并保留好有关资产核算资料和原始凭证及内部审批证明等证据，以备税务机关日常检查。

　　2.企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件。

　　注意事项

　　1.税前扣除的资产损失应该是实际处置后产生的损失，对于企业未实际处置的减值损失在财务上可以作为利润的减除项，但在企业所得税前则是不能税前扣除的事项。

　　2.权益法计算的股权投资损失不能在税前扣除。

　　股权投资损失可以在税前扣除的为：被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的；对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的；被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的；国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

　　3.发生损失时应先冲减以前年度准备金余额。

　　2008年1月1日前按照原《企业所得税法》规定计提的各类准备金，2008年1月1日以后，未经财政部和国家税务总局核准的，企业以后年度实际发生的相应损失，应先冲减各项准备金余额。

　　4.金融企业坏账损失的处理金融企业发生的符合条件的贷款损失，按规定报经税务机关审批后，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。