PW公司报告期内(2018年度、2019年度、2020年度以及2021年1-6月)，研发费用分别为 1,595.38 万元、 1,838.89万元、2,687.76 万元和 1,357.63 万元，占当期营业收入比重分别为 2.50%、3.42%、4.64%和 3.86%。报告期内，公司账面研发费用构成情况如下：

　　同时，PW公司披露了账面研发费用金额与可享受加计扣除的研发费用金额差异

　　首先我们看到，材料投入是PW公司的研发支出中占比较高的项目，而材料投入占比过高通常是税务局的关注点。关注点一，是否存在日常的生产领料计入研发的材料投入；关注点二，研发领料最终的去向，是否形成产品销售，以及是否存在残料收入；关注点三，研发活动真实性，根据财税2015年119号文的定义，研发活动是创造性运用科学知识或实质性改进技术产品等的活动，因此研发主要体现的是企业的研发人员的科学探究活动，过多材料投入，可能不符合研发活动的定义。

　　如上差异表中显示，账面研发费用和税务研发费用加扣基数的差异主要在于不动产、土地的折旧摊销，但小编在实务处理中接触到差异应该不止这一点，比如研发人员的工会经费和职工教育经费，还有一些研发人员相关的办公费之类的。因为研发加扣基数税收是正列举的，不在正列举范围的都应该剔除。

　　最后，这个差异表中的描述，“经备案可享受加计扣除的研发费用”这个不符合实际情形，或者说描述的不够严谨。因为研发费用加计扣除事项早在2017年发布的《企业所得税优惠事项管理目录(2017年版)》，就明确企业所得税优惠事项全部采用“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，因此不存在经备案的程序。

　　我们继续看材料投入的具体构成，以2020年为例，该说明披露如下：

　　根据后文的描述，PW公司的研发成果冲减当期材料投入系公司研发产品关键指标合格率稳步提升，研发等外品金额逐年增加，相应冲减研发投入逐年增加。

　　后文披露，PW公司研发领料最终去向分为如下四类：研发等外品对外销售；免费赠送客户样品验证；研发过程合理损耗；形成研发废料。针对免费赠送客户和研发过程合理损耗这两种情形无需特别的会计和税务处理。研发等外品对外销售的会计处理PW公司根据《企业会计准则解释第 15 号》：“企业将研发过程中产出的产品或副产品对外销售(以下统称试运行销售)的，应当按照《企业会计准则第 14 号——收入》、《企业会计准则第1 号——存货》等规定，对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理，计入当期损益，不应将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减研发支出。”处理如下：

　　1、研发等外品在入库当期冲减研发费用，计入存货项目，对外销售时确认主营业务收入并结转成本。

　　入库时冲减当期研发费用，作以下会计处理：

　　借：库存商品——研发等外品

　　贷：研发费用-直接投入

　　研发等外品对外销售时，确认主营业务收入，同时结转主营业务成本：

　　借：应收账款/银行存款

　　贷：主营业务收入——研发等外品

　　应交税费-应交增值税(销项税额)

　　借：主营业务成本——研发等外品

　　贷：库存商品——研发等外品

　　研发等外品可以理解为《国家税务总局公告2017年第40号》文件规定的“企业研发活动直接形成产品”，40号文规定，研发活动直接形成产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后年度继续冲减。在汇算清缴A107012表中的填写如下：

　　在填写A107012表时，小编认为应该还原填写PW公司的研发直接投料费用，填写如下：

　　这样还原之后填写，能在申报表上反应出真实的研发投料以及研发形成的产品对外销售。更为重要的是，在高新技术企业认定中的研发费用归集口径中，该部分研发等外品对外销售中对应的材料费用不需要扣除，A107012表中研发费用和A107041表中高新技术研发费用归集范围是不同的。

　　针对形成研发废料的，研发废料处置时按收入直接冲减研发费用。会计处理如下：

　　借：应收账款/银行存款

　　贷：研发费用

　　应交税费-应交增值税(销项税额)

　　40号文规定，研发活动形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该特殊收入，不足扣减的，加计扣除研发费用按零计算。

　　在A107012表时，小编认为应该还原填写PW公司的废料收入，填写如下：

　　还原之后，同样能够更加全面反映出研发实际情况，同时，在申报高新技术企业的研发费用时这部分特殊收入可以不用扣除。

　　在后文中，该专项说明还披露了董监高参与研发活动以及工资分摊方式，其中，张某为公司总经理，报告期内，张某研发工时占比分别为80. 57%、79.65%、79.47%，基本在 80%左右。为了保持一惯性原则及可比性原则，报告期内，公司统一按照80%的比例将其职工薪酬计入研发费用，职工薪酬的20%计入管理费用。

　　针对研发领料的去向问题，小编假设一种极端情形，某企业的研发领用材料100万，经过一段时间的研发，消耗人工成本100万，其他费用20万，最后形成了部分可以出售的产品，但该产品价值不高，只卖了10万。如果将该产品出售定义为研发活动直接形成产品对外销售，那需要在A107012表中扣除对应材料部分100万，如果将该产品的销售收入定义为下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，那只需要在A107012表扣除10万。该如何区分呢？