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《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》“财税[2016]36号”附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(七)款“建筑服务”第2项规定：“一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。” 在该条文件规定中有两个特别重要的词“可以”，具体的内涵是，只要发生“甲供材”现象，建筑施工企业在增值税计税方法上，具有一定的选择性，既可以选择增值税一般计税方法(即建筑企业向发包方开具10%的增值税发票)，也可以选择增值税简易计税方法(即建筑企业向发包方开具3%的增值税发票)。根据国家税务总局2019年公告第39号文件的规定，自2019年4月1日起，建筑企业的增值税税率改为9%，销售材料、设备和出租动产的税率改为13%，在增值税税率降低后，在总投资额不变的“甲供工程”到底如何选择增值税计税方法，对于发包方和建筑方的利益相关，本文探讨在总投资额不变的“甲供工程”中建筑企业一般计税方法和简易计税方法选择的临界点。
(一)“甲供材”中建筑企业销售额的确定
《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第三十七条规定：“销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外”。同时财税〔2016〕36号)附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(三)项第(9)款规定：“试点纳税人提供建筑劳务服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额为销售额。”根据以上政策规定，“甲供材”中建筑企业计算增值税的销售额体现为两个方面：
一是建筑企业选择一般计税方法计算增值税的情况下，销售额是建筑企业发生建筑应税行为向发包方或业主收取得的全部价款和价外费用；
二是建筑企业选择简易计税方法计算增值税的情况下，销售额是建筑公司向业主收取得的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额。
(二)“甲供材”中建筑企业增值税计税方式的选择分析
按照财税〔2016〕36号)附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》和国家税务总局2019年公告第39号文件的规定，建造服务的适用税率是9%，而设备、材料、动力的适用税率一般均是13%。据此，可以大概计算出“甲供材”中建筑企业增值税计税方式选择的临界点。”
假设“甲供材”合同中约定的工程价税(工程造价是税前工程造价+税前工程造价×9%)合计(不含甲方购买的材料和设备)为A，则建筑企业选择一般计税方式和简易办法下的增值税计算如下。
1、一般计税方式下的应缴增值税为：
应缴增值税=A×9%÷(1+9%)-建筑企业采购材料物质的进项税额=8.3%×A-建筑企业采购材料物质的进项税额
2、简易办法下的应缴增值税为：
应缴增值税=A×3%÷(1+3%)=2.91%×A
3、两种方法下税负相同的临界点：
8.3%×A-建筑企业采购材料物质的进项税额=2.91%×A
推导出：
建筑企业采购材料物质的进项税额=5.39%×A
4、由于一般情况下，机电安装、钢结构安装的建筑企业采购材料物质的适用税率一般均是13%，于是，推导出临界点：
建筑企业采购材料物质的进项税额=建筑企业采购材料物质价税合计×13%÷(1+13%)=5.39%×A
5、由此计算出临界点：
建筑企业采购材料物质价税合计=46.87%× A
6、从事房建工程、路桥工程、水利工程、管道工程和装修工程的建筑企业，建筑企业自行采购材料物质中有30%左右的砂石料、砖和混泥土抵扣3%，70%左右的钢筋建筑材料抵扣13%，于是，推导出临界点：
建筑企业采购材料物质的进项税额=建筑企业采购材料物质价税合计×13%÷(1+13%) ×70%+建筑企业采购材料物质价税合计×3%÷(1+3%) ×30% =5.39%×A
(0.0805+0.00874) ×建筑企业采购材料物质价税合计 =5.39%×A
7，由此计算出临界点：
建筑企业采购材料物质价税合计=60.6%× A
8，分析结论
甲供材料模式下，建筑企业选择按一般计税方法或者简易计税方法的临界点参考值是：
(1)从事房建工程、路桥工程、水利工程、管道工程和装修工程的建筑企业的临界点参考值是：
建筑企业采购材料物质价税合计=60.6%×甲供材合同中约定的工程价税合计
具体是：
建筑企业采购材料物质价税合计>60.6%×甲供材合同中约定的工程价税合计，则选择一般计税方法有利
建筑企业采购材料物质价税合计<60.6%×甲供材合同中约定的工程价税合计，则选择简易计税方法有利
(2)机电安装、钢结构安装的建筑企业的临界点参考值是：建筑企业采购材料物质价税合计=46.87%×甲供材合同中约定的工程价税合计
具体是：
建筑企业采购材料物质价税合计> 46.87%×甲供材合同中约定的工程价税合计，则选择一般计税方法有利
建筑企业采购材料物质价税合计< 46.87%×甲供材合同中约定的工程价税合计，则选择简易计税方法有利
因此，建筑企业采购材料物质占整个工程造价的多少，或者说甲供材料占整个工程造价的多少，是选择计税方式的关键！
案例分析1
建筑企业采购材料物质价税合计> 46.87%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计，选择一般计税方法的分析
1、案情介绍
江苏省某企业委托一个中国京冶公司承建一主题乐园项目，工程总承包合同造价为1000万元，材料部份600万元，其中“甲供材”为200万元；安装部分400万元。中国京冶将其中100万元的机电安装工作分包给中冶建研公司。假设建筑企业购买材料均取得16%的增值税专用发票。请分析中国京冶公司如何选择增值税的计税方法？
2、涉税分析
(1)选择一般计税方式下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-200)×9%÷(1+9%)-【(600-200)×13%÷(1+9%)+100×9%÷(1+9%)】
=66.06-(47.71+5.51)
=12.84(万元)
(2)选择简易办法下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-200-100)×3%÷(1+3%)=20.38(万元)
3、分析结论
因此，建筑企业采购材料物质价税合计414.68[400万元÷(1+9%)×(1+13%)]> 46.87%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计800万元=374.96万元，选择一般计税方法计算增值税，比选择简易计税方法计算增值税更省7.54万元增值税(20.38-12.84)。
案例分析2
建筑企业采购材料物质价税合计> 46.87%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计，选择一般计税方法的分析
1、案情介绍
江苏省某企业委托一个中国京冶公司承建一主题乐园项目，工程总承包合同造价为1000万元，材料部份600万元，其中含甲供材为500万元；安装部分400万元。中国京冶将其中100万元的机电安装工作分包给中冶建研公司。假设购买材料均取得16%的增值税专用发票。请分析中国京冶公司如何选择增值税的计税方法？
2、涉税分析
(1)选择一般计税方式下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-500)×9%÷(1+9%)-【(600-500)×13%÷(1+9%)+100×9%÷(1+9%)】
=42.45-(11.92+8.26)
=22.27(万元)
(2)选择简易办法下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-500-100)×3%÷(1+3%)=11.65万元)
3、分析结论
因此，当建筑企业采购材料物质价税合计103.67万元[100万元÷(1+9%)×(1+13%)]< 46.87%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计500万元=234.35万元，选择简易计税方法计算增值税，比选择一般计税方法计算增值税更省10.62万元增值税(22.27-11.65)
