企业所得税法实施条例第四十二条,除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
相关财税文件按企业类型、不同时期，先后对职工教育经费支出作出相应的扣除规定。纳税人应结合企业类型和相应时期，正确适用扣除政策。
一、职工教育经费列支比率
(一)软件生产、集成电路设计企业职工培训费据实扣除。
国税函[2009]202号规定,软件生产企业发生的职工培训费用，按财税[2008]1号规定，可全额作税前扣除。
财税[2012]27号规定，集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用，应单独核算并按实际发生额扣除。
上述企业的职工培训费用能准确划分、单独核算的，可按实际发生额全额扣除。否则，并入职工教育经费中按规定比率扣除。
(二)核力发电操纵员培养费全额扣除。
国家税务总局公告2014年第29号规定,核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，可作为发电成本在税前扣除。应将核电厂操纵员培养费与职工教育经费严格区分，单独核算。
(三)高新企业扣除比率8%。
财税[2015]63号规定，高新技术企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予扣除；超过部分，结转扣除。
(四)技术先进型服务企业比率8%。
财税[2017]79号规定，经认定的技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予扣除；超过部分，结转扣除。
(五)2018年1月1日起，职工教育经费支出全面提高至8%。
财税[2018]51号，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转扣除。
例1.2018年度，甲公司工资薪金总额1000万元，账面计提职工教育经费25万元，实际支出20万元。
解析：实际支出20万元，未超过工资薪金总额8%，准予扣除。计提25万元未实际支出的5万元，不得税前扣除，应调增当年应纳税所得额。其账面计提而未实际支出的，不得结转以后年度扣除。
例2.2018年度，乙公司工资薪金总额2000万元，职工教育经费实际支出210万元，上年无结转。
解析：当年可列支160万元(2000*8%)，实际支出210万元，当年应调增应纳税所得额50万元。当年未作税前扣除的50万元，可结转以后年度扣除。
例3.接例2,2019年度，乙公司工资薪金总额2500万，教育经费实际支出150万。
解析:19年可列支200万(2500*8%)，则当年实际支出150万元和以前年度结转50万元，均可在当年作税前扣除。
二、列支基数：工资薪金总额
1. 企业所得税法实施条例第三十四条，工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
2.《国有科技型企业股权和分红激励暂行办法》(财资〔2016〕4号)第二十九条，企业实施分红激励所需支出计入工资总额，但不受当年工资总额限制、不纳入本单位工资总额基数，不作为企业职工教育经费、工会经费、社会保险费、补充养老及补充医疗保险费、住房公积金等的计提依据。
3. 总局公告2012年第15号，企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
4. 国税函〔2009〕3号，《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指按股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：
(一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；
(二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；
(三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；
(四)企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；
(五)有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。
属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
5. 总局公告2015年第34号，列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合国税函〔2009〕3号第一条规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。
不能同时符合上述条件的福利性补贴，应作为国税函〔2009〕3号文件第三条规定的职工福利费，按规定计算限额税前扣除。
企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。
企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出;直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
6. 总局公告2012年第18号，上市公司依照《管理办法》要求建立职工股权激励计划，并按企业会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按该股票的公允价格及数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。上述企业建立的职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：
(一)对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依税法规定进行税前扣除。
(二)对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件(以下简称等待期)方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
(三)本条所指股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。
三、职工教育经费列支范围
职工教育经费的列支范围，企业所得税法及其实施条例和相关税收规定，并未具体明确。
按总局公告2012年第15号规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过企业所得税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按实际会计处理确认支出。
(一)可列支范围。
1.财建[2006]317号规定，职工教育培训经费列支范围包括：1.上岗和转岗培训；2.各类岗位适应性培训；3.岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训；4.专业技术人员继续教育；5.特种作业人员培训；6.企业组织的职工外送培训经费支出；7.职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等；8.购置教学设备与设施；9.职工岗位自学成才奖励费用；10.职工教育培训管理费用；11.职工教育的其他开支。
企业组织的职工外送培训经费支出，应包括相应的交通费用和住宿费等，但不包括旅游费用；购置教学设备与设施应按折旧年限分期确认；除职工岗位自学成才奖励费外，应凭据报销，不得发放现金。
2.《劳动合同法实施条例》(国务院令第535号)规定，培训费用，包括用人单位对劳动者进行专业技术培训而支付的有凭证的培训费用、培训期间的差旅费用以及因培训产生的用于该劳动者的其他直接费用。
3.财企[2010]290号规定，企业油气和“三电”基础设施安全保护的内部专职治安保卫人员专业培训支出，据实作为安全保护费用，并从职工教育经费中列支。
(二)不可列支范围。
1.财建[2006]317号规定，企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担。
2.财建[2006]317号规定，企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出。
例4.2019年4月，一般纳税人丙公司购进用于职工岗位技能培训的教学设施，取得增值税专用发票，不含税价10万元，税额1.3万元。账面处理，借：应付职工薪酬—职工教育经费 10万 应交税费—应交增值税(进项税额)1.3万 贷：银行存款11.3万。
解析：按财建[2006]317号规定，企业购置的用于职工岗位技能培训的教学设施，可作职工教育经费支出10万元。因该设施可作增值税进项税额抵扣1.3万元，抵扣部分不得重复计入职工教育经费。
例5.丁公司职工王某取得钳工高级技师证，公司奖励1万元；张某取得在职教育研究生学位，报销费用1万元。
解析：王某获得高级技师证的奖励，属于职工岗位自学成才奖励，可计入职工教育经费。张某取得学位教育的的报销费用，不得列入职工教育经费，且不得作其他费用税前扣除，应由个人承担。
