在税收征管实务中，关于增值税"三流一致"的要求一直被税务人员所重视并运用。追根溯源，"三流一致"的概念始于《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发【1995】192号)，该文件第一条第(三)项规定：纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。
故，在增值税管理中，要求"三流一致"，即货物流、资金流、发票流必须一致才可抵扣进项税额，不符则不予抵扣。至此，"三流一致"的增值税抵扣认定标准问世，并一直沿用至今。
但随着现有增值税体系的不断深化，将"三流一致"等同于对交易真实性的管理其实已经渐渐不能适应现实需要了。尤其在"营改增"改革的大背景下，针对建筑业挂靠经营抵扣实务的问题，就有税务专家指出：建筑企业财务及纳税核算管理需要满足合同流、货物(服务)流、资金流和发票流等"四流合一"，否则，可能涉嫌虚开增值税专用发票，不但不能抵扣进项税，还可能受到处罚。自此"四流一致"的概念开始在税收管理中凸显并在实务中予以运用。
笔者认为，"四流一致"的概念如仅限于上述所提出的"合同流、货物(服务)流、资金流和发票流一致"，其内涵尚难以概括全部，不足以应对现在的复杂现状，我们应当运用法理和税理做进一步的分析和概括。
针对"合同流"的概念应当再做探析，合同在法律实务中是认定当事人之间法律关系的一项重要依据，但这并不代表有了合同就能证明全部的法律事实。而且在实务中，我们会经常发现纳税人在进行货物交易行为时有可能不签订合同，而是通过口头承诺或者直接送货等方式来行使权利或履行义务。在这种情况下，再要求基于合同流的"四流一致"就显得尴尬了。
因此，笔者建议，"四流一致"的概念应该进一步深化，延伸扩展，深入到经济生活本质，将其变更为"信息流、货物(服务)流、资金流和发票流一致"更为合理。而其中"信息流"的本质应当是结合纳税人提供的和税务机关掌握的相关信息真实把握纳税人经济行为的实质，核实其真实的法律关系，再运用实质课税原则确定纳税人的纳税义务。
针对"信息流"的理解和适用，本文提出以下观点：
信息流的核心是对经济行为法律关系的认定
法律关系是指法律规范在调整人们行为的过程中所形成的具有法律上权利义务形式的社会关系。法律关系的认定直接关系到纳税人纳税义务的认定。在实务中，三方交易或者多方交易的情形屡见不鲜，形式要件也常常不规范，因此需要根据合同、送货单、付款凭证等等多种信息判断法律关系的实质。
举个例子：
A公司与B公司签订了购销合同，约定B公司长期购买A公司的工业废料，B公司预付货款100万元，A公司根据B公司的要求发货，货物价值不超过预付款。之后B公司与C公司单独签订了一份协议，约定预付款100万元由C公司垫付，经营利润双方五五分成。之后三方的实际业务操作流程是：B公司与C公司购买A公司的工业废料之后，由B公司分批提货并发往C公司，再以C公司的名义销售给各地的客户，C公司收取货款。同时B公司与这些客户补签销售合同，由B公司向这些客户开具增值税专用发票。
在这个交易过程中，从发票流和货物流的角度，税务机关无法准确核实B公司与C公司之间实质法律关系，需要从最后销售的环节来判定。其判定的主要依据应当是C公司将购买的工业废料销售给各地的客户，是以谁的名义销售，合同由谁签订，发票由谁开具。如有证据证明是以B公司的名义销售并开具发票，以合作销售收回的货款滚动支付A公司的应付货款，那么，就应当认为C公司为B公司提供代理服务，其报酬为B公司经营该项业务利润的50%。从流转税的角度分析，B公司缴纳销售货物17%的增值税，C公司缴纳提供经纪代理服务6%的增值税。因此，B公司开具发票给最终客户也是合法的，不构成虚开增值税专用发票。
反之，如果税务机关有足够的证据证明最后销售环节是以C公司的名义销售的，并由C公司收受货款，则可以认定为C公司销售了货物，而B公司是为C公司提供代理服务。从流转税角度来讲， B公司缴纳代理服务6%的增值税，而C公司缴纳销售货物17%的增值税。因此，B公司开具发票给最终客户是不合法的，属于虚开增值税专用发票。
从以上案例可以看出，在复杂的经济实务中，如仅从合同的角度来分析案件，往往会陷入迷局无法从实质上把握经济行为的实质。因此，需要进一步开拓信息流，从法律关系的层面进行把握，从而抓取可靠信息，分析经济实质，以此为基础对纳税人的纳税义务和法律责任作出符合税理和法理的判断。
信息流的认定应当建立在交易真实的基础上
纳税人抵扣进项税额是基于两个基本的事实：(1)发生的货物或劳务采购是真实的(真实性的要求包括交易行为、交易价格和结算时间等涉及交易的要素均为真实)；(2)取得的发票系由销售方或者劳务提供方真实开具的。前者是增值税抵扣的实质要件，而后者是形式要件。
但随着经济的不断发展，商业模式的更新换代，越来越多的交易变成了三方甚至多方交易，交易双方可以约定由第三方付款，也可以约定由第三方收款，物流的形式更加多样，互联网平台的介入使中介服务的形式也发生了重大的变化。这种情况下，无法机械地按对应的"三流一致"去理解交易。因此，在增值税专用发票的征管实务中，我们可以认为：纳税人取得货物或劳务，能够合理证明交易真实性且取得真实合理的抵扣凭证的，该抵扣凭证可以税前抵扣。
因此，是否能合理地确定购买方的交易真实和发票真实就成为认定的关键。而判断交易的真实性需要正确鉴别经济行为的法律关系。法律关系的鉴别就需要依靠现有和未来可能获取的信息流，既可以包括合同，也可以涵盖更多：如雇佣关系证明、挂靠协议、送货单等等。当然，这也在实务中对我们的税务工作人员提出了更高的法律素质要求。
进一步丰富信息流的举证责任设置
对经济业务中的法律关系的举证责任应当如何掌握？笔者提出的建议是：如果交易中的款项支付、货物交付或其他交易环节的交易对象、金额或时间等与合同中表明的交易相关方不同，则税务机关有权要求纳税人提供证据证明上述交易的真实性和合理性。如纳税人无法提供合理依据的，视为未能证明交易真实发生。在这种前提下，先适用发票流、资金流、货物流对该项业务的法律关系做出初步判断，如出现形式与实质业务不一致的情况，则举证的责任在纳税人一方，应由纳税人对其业务实质充分举证，以此为依据判断实质的法律关系，然后再适用实质课税原则，对交易的性质进行法律关系的判定。
交易的实质是税务机关基于税收法律作出行政行为的基础，仅仅从形式上作出的行政行为往往会考虑了一类交易而忽略了另一类交易，因此会有偏差。对于税法在实务中的运用应该更多地从实质出发，基于实质而把形式规范在举证责任的范畴中。如果要做到这些，就需要给税务机关工作人员以更多的信任和权利，在程序上加以规范和限制，这才是解决税法立法和执法冲突的合理路径。同时，税务律师在执业过程中也应该注意到交易行为的实质对行政行为的影响，从而更准确地协调与把握案件的本质。
