为加强企业所得税税前扣除凭证管理，规范税收执法，优化营商环境，国家税务总局制定了《企业所得税税前扣除凭证管理办法》，现予以发布。

　　特此公告。

　　                                             国家税务总局

　　                                             2018年6月6日

 

 

　　第一条  为规范企业所得税税前扣除凭证(以下简称"税前扣除凭证")管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称"企业所得税法")及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则等规定，制定本办法。

　　第二条  本办法所称税前扣除凭证,是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。

　　点评：这里重复了企业所得税法的两个原则：一是与取得收入有关的原则，与取得收入有关的才可以税前扣除，取得收入无关的其他支出不得扣除；二是合理的原则，合理的原则是税务稽查的一大利器，许多不合理的费用都可以往这里靠，例如常见的没有扣除限额标准的油费、差旅费、咨询费、服务费、管理费等等。

　　第三条  本办法所称企业是指企业所得税法及其实施条例规定的居民企业和非居民企业。

　　点评：本办法适用于作为企业所得税纳税人的居民企业和非居民企业，自然是不包括合伙企业和个人独资企业的。那么，合伙企业和个人独资企业的扣除凭证是要另起炉灶吗？笔者个人建议，合伙企业和个人独资企业可以参考本办法。

　　第四条  税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生；合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定；关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。

　　点评：本条是最重要的。《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除。笔者认为，第八条只强调了相关性与合理性，给人感觉弱化了合法性，这一次28号公告索性把诉讼活动中证据应当具有的"三性"直接拿过来用了，与诉讼活动中的证据无缝对接，完美！现在，我们该学习诉讼证据的规定了，《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》第50条规定："质证时，当事人应当围绕证据的真实性、关联性、合法性，针对证据证明力有无以及证明力大小进行质疑、说明与辩驳。"

　　1、真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生；真实性是基础，若企业的经济业务及支出不具备真实性，自然就不涉及税前扣除的问题。那么，这里的支出已经实际发生是什么意思？我们最关心的问题是：实际发生必须要实际支付吗？

　　笔者见过这样的一个所谓的税收筹划：A企业向B企业借款1亿，合同约定3年后一次性还本付息，年利率为10%，A企业每年计提1000万的利息并在税前扣除。笔者告诉你，这个所谓的税收筹划就是税务稽查的菜，你每年计提1000万的利息实际发生了吗？你的利息是在3年后才实际发生好不好？

　　提醒你，在实务中，实际发生最好把握以下三点：

　　(1)实际发生必须要实际支付。

　　关于这个问题，有一个总局的问题解答，笔者一直放在怀里，现在，拿出来和大家分享一下吧：

　　《企业所得税法实施条例》第三十一条中的税金发生额是指什么？

　　问题内容：

　　请问《企业所得税法实施条例》第三十一条中的税金发生额是指实际交纳的税金还是依照征管法计算应交纳的税金？

　　回复意见：

　　您好：

　　您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》规定："第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定：第三十一条 企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。"因此，《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十一条所称税金是指实际发生的与取得收入有关的、合理的税金，这里的实际发生是指实际缴纳并取得相应的完税凭证，才可以按规定在企业所得税前扣除。

　　看到了吧，实际发生税金是指实际缴纳并取得相应的完税凭证。

　　(2)有钱的话最好在每年的12月31日前实际支付。

　　(3)也可以先预提，在下一年度的5月31日汇算清缴结束前实际支付。

　　例如，《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2015年第34号)第二条规定：企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。

　　2、合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定。

　　这里，合法性再次得到强化，一句话，非法的支出不得扣除。例如，虚购业务买回来的发票不得扣除，超过年息36%的民间借贷不得扣除，行贿支出不得扣除等等。

　　3、关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。

　　本办法第二条已经说了与取得收入有关的原则。这里的关联性，是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联，注意这里特别强调了扣除凭证要有证明力。

　　例如，房地产开发企业向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用的凭证如何有证明力呢？

　　《财政部、国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》(财税[2016]140号)第七条的要求的材料就很好：房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

　　第五条  企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。

　　第六条  企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。

　　点评：先让你看一下《企业所得税法》第八条和著名的2011年第34号公告的区别：

　　《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

　　《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第六条：企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。

　　看清楚了吗？2011年第34号公告虽然是总局历史上第一次明确，但它只提到成本、费用，没有提到税金、损失！所以，当年上海市国家税务局第五稽查局就明察秋毫看清楚了这一点，他们在查处某大型房地产公司计提土地增值税问题时，就没有引用2011年第34号公告，而是跳过去直接引用《企业所得税法》第八条，在这里，笔者要为上海市国家税务局第五稽查局点赞！本次28号公告讲到汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证，这里的扣除凭证包含一切，完美解决2011年第34号公告的缺陷。

　　第七条  企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等留存备查,以证实税前扣除凭证的真实性。

　　第八条  税前扣除凭证按照来源分为内部凭证和外部凭证。

　　内部凭证是指企业自制用于成本、费用、损失和其他支出核算的会计原始凭证。内部凭证的填制和使用应当符合国家会计法律、法规等相关规定。

　　外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证，包括但不限于发票(包括纸质发票和电子发票)、财政票据、完税凭证、收款凭证、分割单等。

　　点评：这一条明确了收款凭证、内部凭证、分割单等也可以作为税前扣除凭证，发票仅仅是扣除凭证中的一种而不是全部，这将减轻纳税人的办税负担。很多朋友看到这一条欢欣鼓舞，以为可以不要发票了。但笔者提醒你，我们要结合第九条、第十三条、第十四条规定一起学习，发票仍然是扣除凭证首选凭证，我们对发票要永远保持敬畏之心。

　　第九条  企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目(以下简称"应税项目")的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

　　小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。

　　税务总局对应税项目开具发票另有规定的，以规定的发票或者票据作为税前扣除凭证。

　　点评：凭发票作为税前扣除凭证笔者就不谈了，我们需要研究可以不凭发票进行税前扣除的规定，可细分出两种适用对象。

　　第一种，依法无需办理税务登记的单位

　　国家税务总局令第36号发布的《税务登记管理办法》第二条规定：企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位；除国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩以外的其他纳税人，均应当按规定办理税务登记。

　　第二种，从事小额零星经营业务的个人

　　《税务登记管理办法》第二条规定：企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位，均应当按照《税收征管法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。

　　前款规定以外的纳税人，除国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩外，也应当按照《税收征管法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。

　　笔者提醒你这里的个人是不包括个体工商户的自然人个人(类似于增值税中的其他个人)。办理工商登记(同时税务登记)的个人即为个体工商户，对个体工商户的应税项目支出应凭发票作为税前扣除凭证。

　　另外，我们看一下增值税起征点的幅度是如何规定的？

　　一、根据《财政部关于修改<中华人民共和国增值税暂行条例实施细则>和<中华人民共和国营业税暂行条例实施细则>的决定》(财政部令第65号)第一条规定，将《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十七条第二款修改为："增值税起征点的幅度规定如下：

　　(一)销售货物的，为月销售额5000-20000元；

　　(二)销售应税劳务的，为月销售额5000-20000元；

　　(三)按次纳税的，为每次(日)销售额300-500元。

　　二、根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)文件附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第五十条规定，增值税起征点幅度如下：

　　(一)按期纳税的，为月销售额5000-20000元(含本数)。

　　(二)按次纳税的，为每次(日)销售额300-500元(含本数)。

　　对个人小额零星经营业务一般掌握是500元一次，如果支付500元一下的劳务支出，不需要发票，只需收据，但收据要写上个人姓名及身份证号。

　　在这里，笔者还要特别提醒你劳务报酬的个人所得税问题。

　　劳务报酬所得的应纳税所得额为：每次劳务报酬收入不足4000元的，用收入减去800元的费用；每次劳务报酬收入超过4000元的，用收入减去收入额的20%。所以500元也是不缴纳个人所得税的，不缴纳个人所得税，企业就没有代扣代缴的问题。

　　第十条  企业在境内发生的支出项目不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证；对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。

　　企业在境内发生的支出项目虽不属于应税项目，但按税务总局规定可以开具发票的，可以发票作为税前扣除凭证。

　　点评：例如，某房地产公司售楼书写的交楼标准是豪华防盗门，实际交楼是普通防盗门，这样该房地产公司因违约赔给每位业主1000元，对业主来说，这1000元不属于应税项目的，不需要开发票给该房地产公司，该房地产公司凭业主开具的收据，当然收据要个人姓名及身份证号，还有房号。

　　第十一条  企业从境外购进货物或者劳务发生的支出，以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证。

　　点评：各国情况不一样，有的国家有可能是给一张发票，给一张税单。另外，根据《中华人民共和国发票管理办法》(中华人民共和国财政部令第6号)文件的规定：单位和个人从中国境外取得的与纳税有关的发票或者凭证，税务机关在纳税审查时有疑义的，可以要求其提供境外公证机构或者注册会计师的确认证明，经税务机关审核认可后，方可作为记账核算的凭证。因此，取得境外凭证可以列支，但税务机关审查时可能会要求企业提供确认证明。

　　第十二条企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票(以下简称"不合规发票")，以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证(以下简称"不合规其他外部凭证")，不得作为税前扣除凭证。

　　点评：除了非法取得、虚开的发票，不得作为税前扣除凭证外，这里要特别注意，填写不规范等不符合规定的发票，也不得作为税前扣除凭证。《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》(国税发〔2008〕88号)第二条规定"不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据"。

　　第十三条企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，要求对方补开、换开发票、其他外部凭证。补开、换开后的发票、其他外部凭证符合规定的，可以作为税前扣除凭证。

　　点评：注意这里的时间和顺序，时间：当年度汇算清缴期结束前，顺序：要求对方补开、换开发票、其他外部凭证，补开、换开发票排在其他外部凭证前面，所以，我们能补开、换开发票的就竭尽全力补开、换开发票，拼到最后，实在无法取得发票，我们才考虑其他外部凭证。

　　第十四条  企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：

　　(一)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料)；

　　(二)相关业务活动的合同或者协议；

　　(三)采用非现金方式支付的付款凭证；

　　(四)货物运输的证明资料；

　　(五)货物入库、出库内部凭证；

　　(六)企业会计核算记录以及其他资料。

　　前款第一项至第三项为必备资料。

　　点评：你看到了吧？这就是发票优先，还是那句话，拼到最后，实在无法取得发票，我们才考虑其他外部凭证。这一条讲的是企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，只有对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因才能用其他资料扣除，其中第一项至第三项为必备资料。笔者特别提醒你公司平时要养成采用非现金方式支付的好习惯，例如，房地产公司支付给拆迁户的拆迁补偿看，必须要非现金方式支付，非现金方式支付关键时刻是拿来救命的，切记。

　　第十五条  汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照本办法第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。

　　点评：汇算清缴期结束后，税务机关会进行后续管理，如果发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，会告知企业，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。笔者提醒你注意两点：一是这里是告知之日起60日，不是汇算清缴期结束后60日；二是这里的税务机关，一般是指主管税务机关，不太可能是稽查局，因为稽查局经常一查就查三年，三年前的凭证不可能再给你补救的，补救只能补刚刚汇算清缴期结束后的。补救措施，是税务系统"放管服"改革精神体现，保障了纳税人合法权益。让我们一起为税务机关点赞吧！

　　第十六条 企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。

　　点评：这一条就是先礼后兵，税务机关已经给足你机会进行补救了，而你却无法补救，你不能税前扣除，只能怪你自己。

　　第十七条  除发生本办法第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。

　　笔者点评：这一条是延续了《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第六条的规定：根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。

　　这一条，我们如何把握呢？

　　国税发[2009]31号文第32条，除以下几项预提(应付)费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

　　(一)出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。

　　A房地产开发企业有一笔1亿元的建造施工合同因故只取得了6000万元发票，则年度结转完工成本时应预提多少万元建筑安装成本呢？

　　处理一：

　　如果按总合同金额预提10%，预提了1000万,

　　则税前扣除为6000万 1000万=7000万

　　完全符合税法的规定。

　　处理二：

　　按总合同金额未取得发票预提4000万，不符合税法的规定。

　　税前扣除为1000万，纳税调增3000万。

　　我们认为，处理二才能体现第十七条的精髓，你看懂了吗？如果你看不懂，就是笔者的错：凡是你听不懂的课，就是老师没有讲好；凡是你看不懂的文章，就是老师没有写好。凡是看不懂的的朋友，你们批评笔者吧。

　　第十八条  企业与其他企业(包括关联企业)、个人在境内共同接受应纳增值税劳务(以下简称"应税劳务")发生的支出，采取分摊方式的，应当按照独立交易原则进行分摊，企业以发票和分割单作为税前扣除凭证，共同接受应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。

　　企业与其他企业、个人在境内共同接受非应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，企业以发票外的其他外部凭证和分割单作为税前扣除凭证，共同接受非应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。

　　点评：分割单，是第一次在总局的文件出现。说起分割单，笔者就有点洋洋得意了，你可能只想到水电费的分割单，笔者连饭堂的分割单都提前想到了，28号公告是6月13日颁布的，而在28号公告颁布的前一天6月12日，笔者就用分割单为一个千户集团回答了一个问题

　　问题：向笔者提问共建食堂问题

　　A公司、B公司没有食堂，C公司有食堂，A公司、B公司的员工去C公司食堂就餐，问：A公司、B公司、C三家公司食堂费用如何税前扣除？

　　回答：建议你们A公司、B公司、C三家公司公司签订一个共建食堂协议，平时食堂的食材由C负责统一采购并取得抬头为C公司的发票或收据，C采购食材时，账务处理为：借，其他应收款，贷：现金或银行存款，月末，由C公司制作食堂费用分割单(一式三份)，C公司分别向A公司、B公司收取食堂费用，A公司、B公司凭食堂费用分割单与支付凭证在职工福利费科目列支食堂费用；C公司公司的其他应收款在冲减了A公司、B公司费用后，余额转到职工福利费科目列支。

　　切记不能用现金发放食堂补贴，这样是要交个人所得税的。

　　第十九条  企业租用(包括企业作为单一承租方租用)办公、生产用房等资产发生的水、电、燃气、冷气、暖气、通讯线路、有线电视、网络等费用，出租方作为应税项目开具发票的，企业以发票作为税前扣除凭证；出租方采取分摊方式的，企业以出租方开具的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

　　第二十条  本办法自2018年7月1日起施行。