某房地产开发企业开发项目分三期施工,建设周期为5年。目前该项目一期已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例为91.58%,符合土地增值税清算条件。企业按要求对一期项目土地增值税自行清算,并形成自查报告上报主管地税机关。接到报告后,主管地税机关组织人员对自行报告进行了审核。经审核,企业该项目经批准分三期建设的人防工程,只集中在第三期进行,一、二期并未开工建设,但企业清算的土地增值税仍按三期分摊扣除了人防建设工程成本。而当地发改委对该项目批文中,只有第三期涉及了人防工程建设。由此,主管地税机关做出了该项目人防工程成本不予在一、二期中进行分摊扣除的决定。企业对此决定提出异议。
企业认为,当地"人防办"已做出该项目三期人防应建设面积的批复,由于种种原因,人防工程在一、二期未开始建设,而是集中在三期中建设,但此公共配套设施是为整个小区服务,不只为第三期服务。同时,三期建设的人防面积是按整个小区的建设比例配建的,属于项目的共同成本费用,根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第四条第五款规定及《国家税务总局关于印发〈土地增值税清算管理规程〉的通知》(国税发〔2009〕91号)第二十四条规定,应按比例合理分摊。
主管地税机关认为,公共配套设施费在土地增值税清算扣除时应区别对待。根据国税发〔2006〕187号第四条第一款及第四款规定,土地增值税项目清算中涉及的收入和扣除项目,均指归属于该项目的、已经实际发生并取得合法凭证的事项,不能将事后支出的款项倒追到以前期间进行处理。所以,该项目人防工程成本不予在一、二期中分摊,应按规定照章纳税。
经主管地税机关解释税收政策后,企业对人防工程成本分摊问题再无异议,如数补缴了税款。并对相关会计处理作出调整。原会计分录为:
借:开发成本--公共配套设施费--一期人防工程
贷:开发成本--公共配套设施费--三期人防工程
现调整为:
借:开发成本--公共配套设施费--三期人防工程
贷:开发成本--公共配套设施费--一期人防工程
案例分析
本案中,税企产生重大分歧的焦点主要是房地产项目公共配套设施费--人防工程成本在项目分期建设中的分摊问题,因税企之间人防计税成本认定的不同而产生争议。
对于公共配套设施费的扣除,应依据土地增值税实施细则第七条、国税发〔2006〕187号文件第四条、土地增值税清算管理规程第二十四条的规定处理。所以,税务机关对于公共配套设施费审核应突出以下几个方面:有多个开发项目时是否分项目核算,是否将其他企业、其他项目的费用记入清算项目;是否含有以明显不合理的金额开具的凭证;是否掺杂了期间费用;有无预提的公共配套设施费用;概预算费用与实际费用是否存在明显差异;公共配套设施应负担各项开发成本是否已按规定分摊。
作者单位:江西省抚州市地税局