今年4月，某农业科技发展有限公司财务人员来电咨询与该公司经营范围相关的税收法律问题。因为涉及的税收法律政策很多，该公司财务人员又是新手，在电话里无法当场给予全面解答。如何针对不同纳税人提供高质量、个性化的咨询辅导服务，这是福州市国税系统税法咨询维权中心的职责。我在仔细查阅该公司税务登记基本信息和纳税申报情况后，针对该公司生产经营范围及生产经营特点，对照现行税法规定，制作了一份"个性化税法宣传辅导"产品，并与县局领导一起深入企业，与企业负责人、财务科长及相关人员进行座谈，面对面辅导相关的涉税规定，同时还针对该公司纳税申报情况进行纳税分析和纳税提示，帮助企业防范纳税风险，提高税法遵从度。现将这次"个性化税法宣传辅导"产品与大家交流探讨，欢迎指正。
一、辅导对象
某农业科技发展有限公司，经营范围：果树、药材、花木种植、销售；园林绿化施工；食用植物油(全精炼)生产、销售。2007年4月11日核准税务登记，2011年9月1日起认定为增值税一般纳税人。
二、涉税种类
根据该公司的经营范围，确定该公司为增值税纳税人和企业所得税纳税人，应按相关税法规定向国税局办理增值税和企业所得税纳税申报。
(一)增值税辅导
1.果树、药材、花木种植
(1)农业生产者销售的自产农产品免征增值税
根据《增值税暂行条例》第十五条、《增值税暂行条例实施细则》第三十五条、《财政部国家税务总局关于印发《农业产品征税范围注释》的通知》(财税字[1995]52号)规定，对该公司直接从事果树、药材、花木植物的种植并销售《农业产品征税范围注释》所列的自产农业产品，免征增值税。
(2)兼营免税项目的核算要求
根据《增值税暂行条例》第十六条规定，该公司兼营免税项目的，应当核算免税项目的销售额；未核算免税项目销售额的，不得免税。
(3)纳税提示
如果该公司销售的是外购的农业产品(包括外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品)，则不属于免税的范围，应当按照13%的税率征收增值税。
2.园林绿化施工
(1)非增值税应税劳务
根据《国民经济行业分类注释(GB/T4754-2011)》，"园林绿化施工"属于"建筑业--其他土木工程建筑"，为营业税应税劳务，非增值税应税劳务，不缴纳增值税。
(2)混合销售行为
根据《增值税暂行条例实施细则》第五条、第六条规定，如果该公司发生一项销售行为既涉及货物--植物又涉及非增值税应税劳务--建筑业(园林绿化施工)，为混合销售行为。这时，要区分两种情况来判定是否缴纳增值税或营业税：
①当该公司的混合销售行为是销售自产植物并同时提供建筑业(园林绿化施工)，应当分别核算植物的销售额和建筑业(园林绿化施工)的营业额，并根据销售植物的销售额计算缴纳增值税，建筑业(园林绿化施工)的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由国税机关核定其植物的销售额。
②当该公司的混合销售行为是销售非自产植物并同时提供园林绿化施工，若该公司是以从事货物的生产、批发或者零售为主，则发生的这种混合销售行为视为销售货物，应当缴纳增值税；否则，视为销售非增值税应税劳务建筑业(园林绿化施工)，不缴纳增值税。
3.食用植物油(全精炼)生产、销售
据该公司会计介绍，公司生产食用植物油为精制茶籽油，原料来源包括自产的茶子和收购的茶子。既有向省内农业生产者收购茶子，也有向省外农业生产者收购茶子。公司对外广告的产品为精炼山茶油。
(1)食用植物油税率
根据《增值税暂行条例》第二条第(二)项规定，食用植物油税率为13%。
(2)购进农产品(茶子)增值税进项税额实行核定扣除
根据《增值税暂行条例》第八条规定，购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额准予从销项税额中抵扣。
但是，根据《财政部国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》(财税〔2012〕38号)规定，自2012年7月1日起，以购进农产品为原料生产销售植物油的增值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品无论是否用于生产上述产品，增值税进项税额均按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》(附件1)的规定抵扣。该公司以购进的茶子为原料生产销售茶子油，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，为试点纳税人，具体操作按《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》(财税〔2012〕38号附件1)和《国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》(国家税务总局公告〔2012〕35号)执行。
根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》(财税〔2012〕38号附件1)第三条规定，该公司购进农产品(茶子)不再凭增值税扣税凭证抵扣增值税进项税额，购进除农产品以外的货物、应税劳务和应税服务，增值税进项税额仍按现行有关规定抵扣。
(3)购进农产品(茶子)增值税进项税额核定方法
根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》规定"四、农产品增值税进项税额核定方法
(一)试点纳税人以购进农产品为原料生产货物的，农产品增值税进项税额可按照以下方法核定：
1、投入产出法：参照国家标准、行业标准(包括行业公认标准和行业平均耗用值)确定销售单位数量货物耗用外购农产品的数量(以下称农产品单耗数量)。
当期允许抵扣农产品增值税进项税额依据农产品单耗数量、当期销售货物数量、农产品平均购买单价(含税，下同)和农产品增值税进项税额扣除率(以下简称"扣除率")计算。公式为：
当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率/(1+扣除率)
当期农产品耗用数量=当期销售货物数量(不含采购除农产品以外的半成品生产的货物数量)×农产品单耗数量
对以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的，在核算当期农产品耗用数量和平均购买单价时，应依据合理的方法归集和分配。
平均购买单价是指购买农产品期末平均买价，不包括买价之外单独支付的运费和入库前的整理费用。期末平均买价计算公式：
期末平均买价=(期初库存农产品数量×期初平均买价+当期购进农产品数量×当期买价)/(期初库存农产品数量+当期购进农产品数量)
2、成本法：(略)
3、参照法：新办的试点纳税人或者试点纳税人新增产品的，试点纳税人可参照所属行业或者生产结构相近的其他试点纳税人确定农产品单耗数量或者农产品耗用率。次年，试点纳税人向主管税务机关申请核定当期的农产品单耗数量或者农产品耗用率，并据此计算确定当年允许抵扣的农产品增值税进项税额，同时对上一年增值税进项税额进行调整。核定的进项税额超过实际抵扣增值税进项税额的，其差额部分可以结转下期继续抵扣；核定的进项税额低于实际抵扣增值税进项税额的，其差额部分应按现行增值税的有关规定将进项税额做转出处理。
(二)试点纳税人购进农产品直接销售的，农产品增值税进项税额按照以下方法核定扣除：
当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期销售农产品数量/(1-损耗率)×农产品平均购买单价×13%/(1+13%)
损耗率=损耗数量/购进数量
(三)试点纳税人购进农产品用于生产经营且不构成货物实体的(包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等)，增值税进项税额按照以下方法核定扣除：
当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期耗用农产品数量×农产品平均购买单价×13%/(1+13%)
农产品单耗数量、农产品耗用率和损耗率统称为农产品增值税进项税额扣除标准(以下称扣除标准)。"
同时《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》规定："本办法规定的扣除率为销售货物的适用税率。省级税务机关应根据本办法第四条规定的核定方法顺序，确定试点纳税人适用的农产品增值税进项税额核定扣除方法。"
由于该公司2012年7月1日前未生产销售植物油，从2012年7月1日起，若该公司以购进茶子为原料生产销售茶油，可参照《福建省国家税务局关于福州市16户试点纳税人农产品增值税进项税额核定扣除标准的批复》(闽国税函[2012]156号)"经研究，自2012年7月1日起对你局16户试点纳税人采用投入产出法计算当期允许抵扣的农产品增值税进项税额，核定农产品的单耗数量为：……十二、福建某农业股份有限公司以山茶籽为原料生产山茶油，核定生产1吨山茶油耗用山茶籽3.571吨。十五、福建省某县粮油食品公司以花生仁为原料生产花生油，以油茶籽为原料生产油茶籽油，核定生产1吨花生油耗用花生仁2.56吨，核定生产1吨油茶籽油耗用油茶籽5吨。"以该文件中所属行业或者生产结构相近的其他试点纳税人确定农产品单耗数量。次年，该公司再向主管税务机关申请核定当期的农产品单耗数量，并据此计算确定当年允许抵扣的农产品增值税进项税额，同时对上一年增值税进项税额进行调整。
(4)购进农产品增值税进项税额的会计处理
根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》规定，该公司销售货物，应合并计算当期允许抵扣农产品增值税进项税额。该公司购进农产品取得的农产品增值税专用发票和海关进口增值税专用缴款书，按照注明的金额及增值税额一并计入成本科目；自行开具的农产品收购发票和取得的农产品销售发票，按照注明的买价直接计入成本。该公司应自执行本办法之日起，将期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品增值税进项税额作转出处理。该公司应当按照本办法第四条的规定准确计算当期允许抵扣农产品增值税进项税额，并从相关科目转入"应交税金一应交增值税(进项税额)"科目。未能准确计算的，由主管税务机关核定。该公司购进的农产品价格明显偏高或偏低，且不具有合理商业目的的，由主管税务机关核定。
该公司在计算农产品增值税进项税额时，应按照下列顺序确定适用的扣除标准：①财政部和国家税务总局不定期公布的全国统一的扣除标准。②省级税务机关商同级财政机关根据本地区实际情况，报经财政部和国家税务总局备案后公布的适用于本地区的扣除标准。③省级税务机关依据该公司申请，按照本办法第十三条规定的核定程序审定的仅适用于该公司的扣除标准。
(5)购进农产品增值税进项税额扣除标准核定程序
根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》第十三条规定，该公司以农产品(茶子)为原料生产生产茶子油的，应于当年1月15日前或者投产之日起30日内，向主管税务机关提出扣除标准核定申请并提供有关资料。申请资料的范围和要求由省级税务机关确定。
主管税务机关应对该公司的申请资料进行审核，并逐级上报给省级税务机关。省级税务机关组成扣除标准核定小组，核定结果应由省级税务机关下达，主管税务机关通过网站、报刊等多种方式及时向社会公告核定结果。未经公告的扣除标准无效。省级税务机关尚未下达核定结果前，该公司可按上年确定的核定扣除标准计算申报农产品进项税额。
对该公司购进农产品(茶子)直接销售、购进农产品用于生产经营且不构成货物实体扣除标准的核定采取备案制，抵扣农产品增值税进项税额的试点纳税人应在申报缴纳税款时向主管税务机关备案。备案资料的范围和要求由省级税务机关确定。
根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》第十四条规定，试点纳税人对税务机关根据本办法第十三条规定核定的扣除标准有疑义或者生产经营情况发生变化的，可以自税务机关发布公告或者收到主管税务机关《税务事项通知书》之日起30日内，向主管税务机关提出重新核定扣除标准申请，并提供说明其生产、经营真实情况的证据，主管税务机关应当自接到申请之日起30日内书面答复。
根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》第十五条和《国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》(国家税务总局公告〔2012〕35号)，试点纳税人在申报期内，除向主管税务机关报送《增值税一般纳税人纳税申报办法》规定的纳税申报资料外，还应按月向主管税务机关报送《农产品核定扣除增值税进项税额计算表(汇总表)》《投入产出法核定农产品增值税进项税额计算表》《成本法核定农产品增值税进项税额计算表》《购进农产品直接销售核定农产品增值税进项税额计算表》《购进农产品用于生产经营且不构成货物实体核定农产品增值税进项税额计算表》，不再按照《实施办法》中所附《农产品核定扣除增值税进项税额计算表》表样填报。
(6)关于收购发票使用问题
根据《中华人民共和国发票管理办法》第十七、二十五、二十六条规定，临时到本省、自治区、直辖市以外从事农产品收购业务的单位，不得跨省携带收购发票，应当凭所在地税务机关开具的《外出经营证明》，向经营地税务机关领购经营地的发票进行开具。如果该公司与省外茶子生产个人有签订送货上门合同条款，并附有茶子生产个人身份证复印件，该公司可于送茶子上门收购时向省外农业生产个人开具农产品收购发票；如果该公司到省外产地向个人收购茶子，应当凭我局开具的《外出经营证明》，向收购地税务机关领购收购地的发票进行开具。
(7)纳税提示
①生产精炼山茶油耗用的自产茶子不能计算进项税额抵扣。
②分析提示
该公司2012年9月份申报免税货物销售额1,697,568元(ctais系统显示：开具普通发票、废旧物资开具)，本月进项税额159,479.18元(17%税率)，本月期末留抵税额524,556.31元；2012年10月份申报免税货物销售额3,045,002.50元(ctais系统显示：开具普通发票、废旧物资开具)，本月进项税额3,501.71元(17%税率)，本月期末留抵税额528,058.02元。
特别提示之一：若是销售废旧物资应按规定征税。
《财政部国家税务总局关于再生资源增值税政策的通知》(财税〔2008〕157号)规定：二、单位和个人销售再生资源，应当依照《中华人民共和国增值税暂行条例》(以下简称增值税条例)、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》及财政部、国家税务总局的相关规定缴纳增值税。但个人(不含个体工商户)销售自己使用过的废旧物品免征增值税。增值税一般纳税人购进再生资源，应当凭取得的增值税条例及其细则规定的扣税凭证抵扣进项税额，原印有"废旧物资"字样的专用发票停止使用，不再作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。六、本通知所称再生资源，是指《再生资源回收管理办法》(商务部令2007年第8号)第二条所称的再生资源，即在社会生产和生活消费过程中产生的，已经失去原有全部或部分使用价值，经过回收、加工处理，能够使其重新获得使用价值的各种废弃物。上述加工处理，仅指清洗、挑选、整理等简单加工。
该公司2012年11月份申报免税货物销售额3,570,984元(ctais系统显示：申报录入防伪税控开具专票销项金额)，本月进项税额0，本月期末留抵税额528,058.02元。
特别提示之二：免税货物不能开具增值税专用发票。
C.该公司2012年12月份申报免税货物销售额6,148,542.00元(ctais系统显示：开具普通发票)，本月进项税额384,574.20元(17%税率380514.2元、7%扣除率4060元，58000运输发票金额)；2013年1月份申报本月进项税额18,224.87元(其中：认证金额215779.13元、认证税额14934.87元，运输发票金额47000、进项税额3290元)。
特别提示之三：2013年1月申报数据中的认证税额占认证金额的比率为6.92%是否填报有误码？
特别提示之四：9省市交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税时间：上海市2012年1月1起，北京市2012年9月1日起，江苏省、安徽省2012年10月1日起，福建省、广东省2012年11月1日起，天津市、浙江省、湖北省2012年12月1日起。从试点地区的小规模纳税人接受交通运输劳务，小规模纳税人向主管税务机关申请代开增值税专用发票，受票方可按照增值税专用发票上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算抵扣进项税额。从试点地区的一般纳税人接受交通运输劳务，按照其开具的增值税专用发票上注明的进项税额进行抵扣，适用11%的税率。
需要注意的是，从试点地区取得的试点实施之后开具的运输费用结算单据(铁路运输费用单据除外)，不得作为增值税扣税凭证。(《试点有关事项的规定》)
特别提示之五：该公司是否存在销售外购的农业产品，按销售自产农产品项目申报免征增值税？
4.有机生态肥料
据2013年3月18日《福州日报》报道，该公司投产后可年产5000吨山茶油、100吨山茶精油和500吨高纯度茶皂素及有机生态肥料。
《财政部国家税务总局关于有机肥产品免征增值税的通知》(财税〔2008〕56号)规定，自2008年6月1日起，纳税人生产销售和批发、零售有机肥产品免征增值税。享受上述免税政策的有机肥产品是指有机肥料、有机-无机复混肥料和生物有机肥。纳税人销售免税的有机肥产品，应按规定开具普通发票，不得开具增值税专用发票。生产有机肥产品的纳税人申请免征增值税，应向主管税务机关提供以下资料，凡不能提供的，一律不得免税。(1)由农业部或省、自治区、直辖市农业行政主管部门批准核发的在有效期内的肥料登记证复印件，并出示原件。(2)由肥料产品质量检验机构一年内出具的有机肥产品质量技术检测合格报告原件。出具报告的肥料产品质量检验机构须通过相关资质认定。(3)在省、自治区、直辖市外销售有机肥产品的，还应提供在销售使用地省级农业行政主管部门办理备案的证明原件。
