一、企业基本情况
山东BC制药有限公司是一家具有独立法人资格，按照中国法律在中华人民共和国境内登记注册的有限责任公司，注册资本868万元人民币。经营范围：片剂、硬胶囊剂、颗粒剂等中成药的生产销售。截至2011年9月30日，山东BC制药有限公司境外非居民股东(均为有限公司，注册地均在香港，其中，最大股东KH控股有限公司享有47.4685%股份)15家，持有山东BC制药有限公司68.426%的股权，境内股东(其中，最大股东NB投资有限公司享有3.7942%的股份)33家，持有山东BC制药有限公司31.574%的股权。
二、基本案情
2012年1月，经山东省商务厅《关于山东BC制药有限公司变更为外商投资股份有限公司的批复》(鲁商务外资字[2012]ⅹ号)批准，山东BC制药有限公司整体变更为山东BC制药股份有限公司。山东BC制药股份有限公司以××会计师事务所有限责任公司审计后的净资产(会计基准日为2011年9月30日)按1：0.345504785比例折合成612000000股(每股面值1元)，注册资本增加至612000000元，KH控股有限公司、NB投资有限公司等48家股东以各自持有的山东BC制药股份有限公司股权比例享有折股后股本，净资产减除股本后的部分计入公司资本公积(股本溢价)。其会计处理为：
借：实收资本 8685520
资本公积 126683054.97
盈余公积 4342760
利润分配--未分配利润 1631610008.17
贷：股本 612000000
资本公积--股本溢价 1159321343.14
主管税务机关掌握上述情况后立即介入企业，围绕资产净值转增股本及资产净值转入资本公积(股本溢价)的部分是否应扣缴非居民企业所得税问题进行分析、判断，并要求企业提供相关资料。山东BC制药股份有限公司净资产(会计基准日2011年9月30日)详细资料如表所示：
山东BC制药股份有限公司净资产情况明细表
(单位：人民币元)
项目 序号 金额
流动资产 1 1660135451.07
其中：货币资金 2 620254292.38
长期股权投资 3 52815365.41
固定资产 4 67552201.59
其中：建筑物 5 54988972.97
设备 6 9106676.51
无形资产 7 7415663.85
其中：土地使用权 8 4643156.80
其他资产 9 28031289.00
资产总计 10 2291949970.92
流动负债 11 510745285.09
长期负债 12 9883342.69
负债总计 13 520628627.78
净资产 14 1771321343.14 企业净资产1771321343.14元，其中，实收资本8685520元，资本公积126683054.97(资本溢价)元，盈余公积4342760元，未分配利润1631610008.17元。山东BC制药股份有限公司股本由8685520元增加至612000000元，以原资本公积126683054.97(资本溢价)元转增股本。不足部分476631425.03元以盈余公积4342760元和未分配利润472288665.03元转增。未分配利润余额1159321343.14元转入了资本公积(股本溢价)。
主管税务机关认为，就山东BC制药股份有限以资本公积(资本溢价)126683054.97元转增股本而言，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第四条规定："被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础"。境外非居民股东不作为企业所得税的应税收入处理。就盈余公积4342760元、未分配利润472288665.03元转增公司股本以及将未分配利润余额1159321343.14元转入了资本公积(股本溢价)而言，根据现行税法规定，境外非居民股东应当缴纳非居民企业所得税，山东BC制药股份有限公司负有扣缴非居民企业所得税义务。
三、案情争议焦点
对于以资本公积(资本溢价)转增股本，境外非居民股东不需缴纳非居民企业所得税，主管税务机关和境外非居民股东意见一致，但就盈余公积和未分配利润转增股本以及未分配利润转增资本公积(股本溢价)是否缴纳非居民企业所得税问题，征纳双方产生了明显争议。同时山东BC制药股份有限公司就是否负有扣缴义务也向主管税务机关提出异议。
焦点一：盈余公积、未分配利润直接转增股本，境外非居民股东是否应缴纳非居民企业所得税？
境外非居民股东认为，以盈余公积、未分配利润转增股本并未涉及实际的股息分红项目，境外非居民股东并没有实际的股息红利所得，且公司做的只是是增资方案，故不存在缴非居民企业所得税的问题。
主管税务机关认为，尽管公司做的是增资方案，但在增资过程中，涉及到了盈余公积和未分配利润，并且将盈余公积和未分配利润在会计上做了处理。即将盈余公积4342760元和未分配利润472288665.03元转增股本，其实质是将盈余公积和未分配利润在非居民股东之间进行了权益分配。境外非居民股东拥有的公司股权价值增加，非居民股东取得了来源于中国境内的所得权益所得。根据《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定："非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽然设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。"基于此，境外非居民股东应当按照持股比例计算应享有的盈余公积4342760元和未分配利润472288665.03元份额并缴纳非居民企业所得税。
焦点二：未分配利润转增股本后的余额转入资本公积(股本溢价)，境外非居民股东是否应缴纳非居民企业所得税？
境外非居民股东认为，将未分配利润转增股本后的余额部分转入山东BC制药股份有限公司资本公积(股本溢价)，符合会计核算制度规定，不应缴纳非居民企业所得税。
主管税务机关认为，山东BC制药股份有限公司已将未分配利润余额部分1159321343.14元转入了资本公积(股本溢价)，其实质也是一种变相的利润分配。因为，山东BC制药股份有限公司在会计上已将未分配利润余额进行了处理。"利润分配-未分配利润"账户贷方余额已经为零，而转入账户"资本公积-股本溢价"所反应的经济内容实质上是境内居民股东和境外非居民股东取得的股利收入，因而形成了事实上的利润分配。根据《中华人民共和国企业所得税法》第十九条规定：" 非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：(一)股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额。"境外非居民股东应当按照持股比例计算应享有的未分配利润余额部分1159321343.14元的份额并缴纳非居民企业所得税。
焦点三：盈余公积、未分配利润转增股本，以及将未分配利润转入资本公积，境外非居民股东KH控股有限公司缴纳非居民企业所得税是否适用税收协定待遇？
境外非居民股东KH控股有限公司认为，《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第十条第二款规定："容许支付股息的一方，即来源地一方，按照该一方法律征税。就股息的限制税率分两档：
(一)如果受益所有人是一家公司，并直接拥有支付股息公司至少25%的资本，所征税款不应超过股息总额的5%；
(二)在其它情况下，所征税款不应超过股息总额的10%."
由于KH控股有限公司享有47.4685%股份，对KH控股有限公司税款的征收应适用5%的税率。"
主管税务机关认为，尽管KH控股有限公司占有山东BC制药股份有限公司股权份额达到了规定比例，但能否享受协定规定的优惠税率，还需要对"收益所有人"等相关因素进行判定和分析。且享受协定税收优惠要由KH控股有限公司提出申请，并报送相关申请资料，经税务机关审核批准后方可执行。
焦点四：境外非居民股东是非居民企业所得税的纳税人，山东BC制药股份有限公司是否具有代扣代缴义务？
山东BC制药股份有限公司认为，境外非居民股东是非居民企业所得税的纳税人，是否缴纳非居民企业所得税与山东BC制药股份有限公司无关。
主管税务机关认为，《中华人民共和国企业所得税法》第三十七条规定："对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。"尽管山东BC制药股份有限公司不是纳税人，却负有扣缴非居民企业所得税的义务。
四、案情处理
经过征纳双方的多次深入交涉，境外非居民股东表示接受主管税务机关的意见，同意缴纳非居民企业所得税；山东BC制药股份有限公司表示要积极履行扣缴非居民企业所得税义务。2012年3月5日，15家境外非居民股东授权山东BC制药股份有限公司办理缴纳税款事宜。山东BC制药股份有限公司依据15家境外非居民股东所持股权比例分别计算出应扣缴的非居民企业所得共计1119417041(4342760×68.426%+472288665.03×68.426%+1159321343.14×68.426%)元，依据10%的税率向主管税务机关申报了15家境外非居民股东《中华人民共和国扣缴企业所得税申报表》，共计扣缴入库非居民企业所得税111941704.10元。这是菏泽市牡丹区首笔由净资产转增股本以及资本公积(股本溢价)应缴纳的非居民企业所得税税款，也是菏泽市入库单笔数额最大的非居民企业所得税税款，进一步提高了股息红利所涉及的非居民企业所得税征收管理水平。目前，非居民境外股东KH控股有限公司正在准备相关资料提出享受协定税收申请。
五、案例启示
一是建立专业化管理机制，提高跨国税源管理水平。目前，非居民企业所得税的征管基础还比较薄弱，具体表现为在管理经验、管理意识、管理体制等各方面都还不够成熟，仍处在探索阶段；基层税务机关工作人员知识结构与非居民税收管理的要求还存在差距；扣缴义务人对非居民企业所得税业务政策的掌握不够全面；因此，税务机关应根据《国家税务总局关于进一步加强非居民税收管理工作的通知》(国税发[2009]32号)要求，建立非居民税收管理专业化工作机制，把非居民纳入日常税收管理并作为分类管理的一个类别，规范和完善非居民税收管理制度，把握非居民税源流动规律，建立健全非居民税收管理岗位，配备足够的专业人才，及时防范非居民税源流失风险，行使好对跨国税源的税收管辖权，维护好国家经济主权。
二是规范工作流程，及时发现涉税疑点。针对税务机关对企业股息、红利等权益性投资所得无法及时掌握的实际情况，建立重点企业的未分配利润监控台帐，及时做好分析排查，对有疑点的企业逐户核实，并建立重大事项备案制度，要求企业于召开股息、红利分配董事会决议之日起30日内将董事会决议及分配情况、中介机构报告等资料一并报送税务机关备案，便于税务部门及时掌握企业分红派息信息，使税款及时足额入库。
三是防范滥用税收协定，维护国家税收权益。主管税务机关应关注税后利润分配的企业所得税征管，认真审核《国家税务总局关于执行税收协定股息条款有关问题的通知 》(国税函[2009]第81号)规定的享受该税收协定待遇应同时符合的条件以及《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中"受益所有人"的通知》(国税函[2009]601号)规定的"受益所有人"的认定标准，防止境外非居民企业滥用税收协定。
四是加强税收政策宣传，提高税法遵从度。要使非居民企业纳税人及扣缴义务人及时了解纳税义务的判定标准、应税所得具体范围、纳税申报及合同备案时间要求和所需附送资料、享受协定待遇申请审批程序等，并对此进行规范，防止税款的流失。
