国家税务总局公告2015年第34号
根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例相关规定，现对企业工资薪金和职工福利费等支出企业所得税税前扣除问题公告如下：
一、企业福利性补贴支出税前扣除问题
列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第一条规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。
不能同时符合上述条件的福利性补贴，应作为国税函〔2009〕3号文件第三条规定的职工福利费，按规定计算限额税前扣除。
国家税务总局对十二届全国人大三次会议第1927号建议的答复
你局关于将职工交通费补贴和取暖费补贴计入成本的建议收悉，答复如下:
一、企业发放的职工交通补贴和取暖补贴可以在成本核算中列支
根据《企业会计准则第9号——职工薪酬》，在核算企业时，支付给职工的交通补贴和取暖补贴应在“应付职工薪酬——职工福利”科目下核算。其中，支付给生产部门人员的，借记“生产成本”、“制造成本”、“人工成本”等科目，贷记本科目；应由在建工程承担的研发支出，借记“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记本科目；支付给管理人员和销售人员的，借记“管理费用”或“销售费用”科目，贷记本科目。也就是说，企业发放的职工交通补贴和取暖补贴，可以在会计上根据不同的职工身份在相应的费用中列支。
二、企业发放的交通补贴和取暖补贴可在企业所得税前扣除
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的不超过工资薪金总额14%的职工福利费，可以扣除。根据《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费抵扣问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第三条规定，职工交通费补贴和取暖补贴属于职工福利费。换句话说，企业发放的职工交通补贴和取暖补贴，可以按照税法规定税前扣除。由于国税系统和企业会计系统的目的不同，它们之间会有一些差异，这是为了防止税基被侵蚀，保证国税收入。
3.企业发放的符合条件的福利补贴，可按规定税前扣除工资薪金
2015年5月8日，国家税务总局发布《企业工资薪金及职工福利费税前扣除公告》(国家税务总局公告2015年第34号)，明确列出企业职工工资薪金制度，以及与工资薪金一并发放的固定福利补贴。符合国税函[2009]3号文件第一条规定的，可视为企业发生的工资薪金，按规定税前扣除。本公告适用于2014年及以后的企业所得税汇算清缴。本公告实施前未作税务处理的事项，符合本公告要求的，可按本公告执行。对于你提案中反映的企业福利成本超支问题，可以根据本公告的规定，将符合条件的福利补贴作为税前工资扣除，在很大程度上解决或缓解福利成本超支问题。
二、企业年度汇算清缴结束前支付汇缴年度工资薪金税前扣除问题
企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。
【房地产财税网注】《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)第五条 企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。
第六条 企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。
三、企业接受外部劳务派遣用工支出税前扣除问题
企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出;直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
【房地产财税网注】《劳动和社会保障部社会保险事业管理中心关于规范社会保险缴费基数有关问题的通知》（劳社险中心函〔2006〕60号）第三条第八款第（十）项 使用劳务输出机构提供的劳务工，其人数和工资按照“谁发工资谁统计”的原则，如果劳务工的使用方不直接支付劳务工的工资，而是向劳务输出方支付劳务费，再由劳务输出方向劳务工支付工资，应由劳务输出方统计工资和人数；如果劳务工的使用方直接向劳务工支付工资，则应由劳务使用方统计工资和人数。输出和使用劳务工单位的缴费基数以谁发工资谁计算缴费基数的原则执行《国家统计局关于印发2004年劳动统计年报新增指标解释及问题解答的通知》(国统办字〔2004〕48号)。
四、施行时间
本公告适用于2014年度及以后年度企业所得税汇算清缴。本公告施行前尚未进行税务处理的事项，符合本公告规定的可按本公告执行。
《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(税务总局公告2012年第15号)第一条 有关企业接受外部劳务派遣用工的相关规定同时废止。
特此公告。
国家税务总局
二〇一五年五月八日
国家税务总局办公厅关于《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》的解读
2015年05月13日
根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例(以下简称“税法”)相关规定，国家税务总局发布了《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》(以下简称“公告”)，对企业工资薪金和福利费等支出税前扣除问题进行了明确。为便于理解和执行，现对公告内容解读如下：
一、企业哪些福利性补贴可以作为工资薪金支出在税前扣除？
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第一条明确了税法第三十四条规定的“合理工资薪金”的确认条件，第三条规定了职工福利费的范围。企业的福利性补贴，如果列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放，且符合国税函〔2009〕3号文件第一条关于工资薪金的规定，可作为工资薪金支出，按规定在税前扣除。
二、企业年度汇算清缴结束前支付的汇缴年度工资薪金如何在税前扣除？
考虑到很多企业12月份的工资薪金都是在当年预提出来，次年1月份发放，如果严格要求企业在每一纳税年度结束前支付的工资薪金才能计入本年度，则企业每年都需要对此进行纳税调整，不仅增加了纳税人的税法遵从成本，加大了税收管理负担，也不符合权责发生制原则。因此，企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度企业所得税前扣除。
三、企业接受外部劳务派遣用工支出如何在税前扣除？
企业接受外部劳务派遣用工的费用，一般可区分为支付给劳务派遣公司和直接支付给员工个人两种情况处理。对于根据协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，企业应作为劳务费支出；对于直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(2012年第15号)第一条关于企业接受外部劳务派遣用工的相关规定同时废止。
协调的代价？以案说法解读2015年34号公告 .
案例1：2014年，某省税务稽查局对M公司进行了税务稽查，M公司是一家有3万工人的大型国企。2009年之前，该公司每年发放1亿元的交通补贴，计入职工福利费项目，《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企〔2009〕242号)文件颁布以后，该公司将交通补贴计入工资，并在工资条列示“交通补贴”项目1亿元。
稽查局认为按照《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知《(国税函〔2009〕3号文件)，交通补贴属于税法规定的福利费项目，由于该公司福利费已经超过了工资薪金的14%，因此应全额调增应纳税所得额，补缴税款2500万元。
分析：
国税函〔2009〕3号文件第三条第(二)款明文规定：为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，属于《企业所得税法实施条例》第40条规定的福利费项目。在2009年之前，企业发放的交通补贴无论财务处理，还是税法规定，均列入福利费进项纳税调整，税会之间没有发生矛盾。
2009年11月12日，财政部颁布了财企〔2009〕242号文件企业，该文件的第二条规定：为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；
该文件颁布后，大型国企按照财政部的规定，将交通补贴纳入了工资管理，但是由于国税函〔2009〕3号文件的存在，财务处理与税法规定出现了差异。在本案例中出现了以下的模拟对话：
企业财务总监：我们按照财政部的规定，交通补贴计入了工资条管理，且占了我们一块工资限额，其实我们也不愿意做到工资条里面去，因为如果做到福利费里面，腾出了一块工资限额，可以给弟兄们多发一块儿钱啊。国企不是没有钱，而是发放的每一笔钱都必须有名目才行啊！但是按照242号文件规定，我们只能将交通补贴计入工资条，弟兄们的利益已经受损失了。现在税务局又要我们从工资中剔除，再缴一块儿税。那真是没天理了，财政打我一巴掌，税务局再打我一巴掌，左一巴掌，又一巴掌，这不是收税，这是抢钱吧！
稽查干部：首先，对财务总监的说法，我们深表同情，内心也认可您说的合理性。但是不要忽略财企〔2009〕242号文件第七条第二款同时规定：在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。3号文件正是对《企业所得税法实施条例》第40条的具体规定，因此财务规定与税法不一致的时候，应该进行纳税调整。
至于，贵总监所说“左一巴掌，又一巴掌”的事儿，那是财政部和总局要求打的，我们只是执法者，无权擅自不打啊。请贵公司予以理解。
财务总监：据我们了解，北京国地税的口径是凡是计入工资条的补贴，一律按照工资薪金扣除，而且我们已经缴了个人所得税了啊！我们总公司在北京就可以一律扣除，人家北京局可以突破政策，你们省怎么就不能突破啊！
稽查干部：北京局的口径，我们不能执行，我们只是按照税法办事儿，如果你们认为总局的政策不合理，请按照正规途径向总局反映，在此之前，爱莫能助啊！
然后……再然后，多次交涉，税局仍然坚持征税，但是内心中深感企业说的企业是有道理的，执行了自己认为不合理的政策，心中为之郁闷啊。可是不执行，又怕有执法风险，君不见各种督查、执法检查，执法审计，磨刀霍霍啊！甚至审理会上，都不愿意为企业辩解，长期以来形成了这样一种思想，如果轻易的向有利于纳税人的意见说话，人家有可能内心想，你小子收了企业好处吧！所以，解决问题，只能等一个水到渠成的机会，不能贸然行事儿。
再然后，国家税务总局2015年34号公告就颁布了，该公告规定：列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第一条规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。不能同时符合上述条件的福利性补贴，应作为国税函〔2009〕3号文件第三条规定的职工福利费，按规定计算限额税前扣除。
郁闷的心为之颜开！
延伸看这个问题，涉及到《企业所得税法实施条例》的制度性设计，不断有朋友问这样一个问题：为什么条例要规定福利费的限额，为什么要规定商业保险不允许企业所得税前扣除呢？第一，凡是人人有份的福利以及商业保险，都是要缴纳个人所得税的，在个人所得税中就是工资薪金项目。所以在个人所得税中，计入工资和计入福利的待遇一样。第二，既然这样，计入工资允许全额扣除，计入福利商业保险却要限额扣除，或者不能扣除，干脆我发放的福利，比如交通补贴，全部作为工资处理，不就可以全额扣除了么？商业保险，我采取先发钱，然后再集中起来帮助个人买商业保险，不是也就可以全额扣除了么？结论是：条例的规定，是脑残规定，根本没有用！
其实问这个问题，是没有理解条例的立法本意，凡是民营企业按照上述说法，福利补贴以及商业保险的问题，的确是个浮云，但是条例的设计本来就是针对国企而设的，假设国企的工资限额是1亿元，你将福利补贴和商业保险纳入工资里面去，等于是超限额发工资，内审是过不了关的，而且就算你违规超发，超过限额的也是不允许税前扣除的。所以，其实条例的规定，主要是针对有工资限额的国企的。理解到这儿，对3号文件与242号文件之争的深层次含义，就了然在胸了！
案例2：福建地税稽查局在检查M公司时发现，该公司2013年年末应付职工薪酬余额1亿元，这部分工资薪金在2014年1月份发放，即：所谓的下发薪。北京国税局要求这部分工资必须扣除在2014年，而不能扣除在2013年，因此应进行纳税调整。
分析：福建地税稽查局执法的理由有三个：第一，《企业所得税法实施条例》第34条规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。“发生”二字，理解为实际支付了。第二，《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。第三，《关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局2012年第18号公告)总局的解读第五条阐述要求股权激励在行权时才能扣除的理由：“而根据税法实施条例第34条规定：”企业工资薪金支出，必须是每年度“支付”的。而上市公司实行股权激励计划，是设定一定条件的，在实施过程中，有可能满足不了；况且股市发生变化，也可能影响行权(如授予价高于行权时的股票市场价格，现实中有许多公司出现这种情况)，这种不确定性的成本费用，税法不允许当时就给予扣除。因此，根据税法的规定，这种费用，应在激励对象行权时给予扣除。“这种说法，更加强化了工资薪金必须在当年”实际发放“才能扣除的概念。
福建地税的这种理解，单单从法理上来说，是不无道理的，但是下发薪的企业，每年都要对工资薪金两次调整，1月份发放时调减，年末12月份工资调增，增大了征管成本，而且这种征管成本的加大，是没有多大意义的。因此，全国大部分省份在34号公告下发之前，就是将支付时间放宽到了第二年5月31日，也有个别省份坚持12月发放才能扣除。比如北京市国税局、福建省地税局、广州市国、地税局，就是坚持这种观点的。最有趣儿的是天津国、地税，规定在第二年1月份发放的允许扣除在计提年度，否则只能扣除在实际发放年度。
34号公告第二条规定：企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。
上述规定，实际是对福建地税等局隔空喊话，别再增加无谓的征管成本了，税法原理应该遵从，但是不能达到洁癖的程度啊！
案例3：H省国税稽查局在检查某国有企业M公司时发现，该公司在当年工资限额1亿元，已经足额发放。同时还列支劳务派遣的劳务费支出3000万元，其中2500万元支付给劳务派遣公司，500万元自行发放。稽查局根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局2012年第15号公告)第1条规定，要求企业将3000万元全部计入工资薪金项目。而根据国税函〔2009〕3号文件的要求，企业工资薪金限额为1亿元，计入工资薪金后，超出了工资限额，应全部进行纳税调增。
分析：
2012年15号公告第1条的规定，总局的立法本意是想对企业有利的，因为如果作为劳务费扣除，不能作为职工福利费扣除限额的基数，而按照15号公告的规定，可以将劳务派遣支出全部作为职工福利费基数。总局所得税司在《中国税务》2013年第3期，发表署名文章《纳税人不可不知的所得税新政》，进一步阐述：劳务派遣用工费用分两种情况：一是企业直接向派遣员工本人支付费用的，按规定区分工资薪金和职工福利费用支出。二是企业向派遣方支付费用的，凡没有区分工资和福利费用的，可全部作为工资薪金支出税前扣除，并计入工资薪金总额；如果用工企业向派遣员工额外支付的加班工资、奖金、职工福利费等支出，按规定区分工资薪金和职工福利费支出。
但是总局的好意，实质上引起了文件打架，试图解决福利费基数问题，最后的后果却是严格按照3号文件执行，却一分钱都不能扣除了。因此北京国税局一直以来的口径就是区分直接支付和间接支付，直接支付作为工资薪金，间接支付作为劳务费用扣除，34号公告认识到原来的15号公告，其实是“好心办了坏事儿”，因此在34号公告拨乱反正了！
34号公告第3条规定：企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
