案例七：光华股份(001333.SZ，2020-5科创板受理，2021-1终止；2022-12主板上市)(下)
【点评】
1、基于谨慎性原则考虑是否将董事、高管的薪酬计入研发费用；
2、即便是低价值的研发辅料，也不能以均摊方式反向分配；
3、做好生产设备与研发设备的记录与划分，避免出现编号命名重合情况；
4、尤其注意研发过程管理文件中研发人员的研发参与情况与入职时间、入职岗位是否冲突，这个问题在我们前面的文章中已经出现过一次。
三反：
2.3保荐业务督导发现，发行人将总经理姚春海、副总经理朱志康、采购部经理徐晓敏、生产部经理张春强等7位董事、监事和高管的薪酬费用全部计入研发费用，报告期涉及薪酬金额合计388.21万元；另外，根据保荐机构提供的发行人研发会议记录，研发部门中的技术服务部门的工作主要为处理客户相关问题反馈、提供业务指导、推广发行人其他产品等，但发行人将技术服务部门人员的薪酬全部归入研发费用。此外，督导还发现，除定期研发会议记录外，保荐机构未提供发行人研发人员的其他工作记录。根据二轮问询回复，发行人将7位董事、监事和高管的薪酬费用全部计入研发费用原因日常工作与研发工作相互穿插，难以准确区分，日常主要工作均与研发活动密切相关，公司根据重要性原则将该等人员的薪酬计入研发费用。
请发行人说明：(1)报告期研发技术服务部门隶属关系；技术服务部门人员薪酬高于其他研发部门的原因，其从事的主要工作与销售售后工作的关系，是否实际从事了部门售后工作；按照承担工作实际内容，划分上述部门人员从事的研发工作和销售售后工作；(2)研发人员定期会议的召开频率、主要记录内容，除定期会议记录外是否存在其他工作记录及主要内容。
请保荐机构及申报会计师说明：(1)对上述事项核查并发表明确意见；(2)结合上述7位人员的主要日常工作，说明基于重要性原则将其计入研发费用是否合理恰当。
回复要点：
一、报告期研发技术服务部门隶属关系；技术服务部门人员薪酬高于其他研发部门的原因，其从事的主要工作与销售售后工作的关系，是否实际从事了部门售后工作；按照承担工作实际内容，划分上述部门人员从事的研发工作和销售售后工作；
(一)报告期研发技术服务部门隶属关系
公司技术服务部门隶属于研发中心，具体架构如下：
公司研发中心下设产品开发、工艺创新、检验分析、技术服务四个子部门，由研发主管统一进行管理。产品开发部主要负责新产品开发和原有产品的优化升级，工艺创新部主要负责新工艺、新技术的引进和优化，检验分析部主要负责原料、过程、成品的检验管理和督促改进，技术服务部主要负责为客户提供技术支持、提供完善的技术解决方案。
(二)技术服务部门人员薪酬高于其他研发部门的原因，其从事的主要工作与销售售后工作的关系，是否实际从事了部门售后工作；按照承担工作实际内容，划分上述部门人员从事的研发工作和销售售后工作；
报告期内，公司技术服务人员的薪酬相对较高，主要原因系：公司注重客户对产品的使用体验，始终将满足客户需求、为客户提供完善的技术解决方案摆在首要位置。公司技术服务部对接公司客户，在原料混合比例、混合方式、喷涂方式等方面给予技术指导，解决客户的各种技术问题，为客户提供增值服务，同时及时获取市场最新的技术需求，为公司产品研发提供思路和方向。技术服务需要相关人员既具备相应的技术能力，又具有丰富的实践经验。技术服务人员总体上工作内容繁重，也是联系市场与技术、维护客户关系的重要纽带，是公司研发人员的重要组成部分，因此技术服务人员的薪酬相对较高。
技术服务部在公司业务开展过程中针对客户产品使用的反馈和需求，联合工艺、产品、检验等各下设研发部门开展共同研究，形成有效解决方案后向客户提供技术支持。公司建立了工艺、产品、检验、技服为一体的全方位研发中心，技术服务人员需紧盯客户的反馈和需求，有效推动研发中心根据客户反馈和需求对技术不断改进和更新换代，技术服务人员工作贯穿整个研发过程，并发挥研发新产品推介功能，未实际从事售后工作。因此，公司将技术服务人员薪酬均计入研发费用，不涉及在研发费用和销售费用进行分摊的情况。
二、研发人员定期会议的召开频率、主要记录内容，除定期会议记录外是否存在其他工作记录及主要内容。
公司研发部门的会议主要为不定期会议，频率一般为1-2月召开一次，主要记录内容为客户的产品或试制品的使用反馈。除会议记录外，其他工作记录包括参与外部技术交流会议，公司的定期技术培训等。
中介机构核查过程及意见：……
三、结合上述7位人员的主要日常工作，说明基于重要性原则将其计入研发费用是否合理恰当。
公司研发中心人员为专职从事研发工作，其薪酬全部计入研发费用。报告期内，公司共有9名非研发部门的人员从事或曾经从事研发工作，非研发部门人员及其在研发和非研发活动中的职责如下：
2017年-2019年及2020年1-6月，上述非研发部门的研发人员薪酬合计分别为79.24万元、122.73万元、186.24万元和92.54万元，该等人员从事研发活动以外的日常工作与研发工作相互穿插，难以准确区分，因此公司日常考勤时并未对员工具体的工作内容按工时进行划分。鉴于上述非研发部门的研发人员日常主要工作均与研发活动密切相关，公司根据重要性原则将该等人员的薪酬计入研发费用具备合理性。
【点评】
1、目前实践中的常见做法是根据谨慎性原则，董事及高管人员的薪酬不计入研发费用；
2、如果要将上述人员薪酬计入研发费用，一定要有充分详实的工时考勤底稿支撑，问询回复中提到“公司日常考勤时并未对员工具体的工作内容按工时进行划分”，属于研发内控瑕疵，在这种情况下仍将上述人员薪酬计入研发费用，我们认为缺乏谨慎。
2.4保荐业务督导发现，反馈回复中披露的“研发项目形成的成果及产品名称”中，存在研发形成的产品牌号时间晚于该牌号产品销售时间的情况。2017至2019年，上述相关产品销售收入分别为5,809.08万元、17,604.86万元和20,125.00万元。根据二轮问询回复，发行人研发项目部分形成了产品，部分未形成。
请发行人说明：(1)出现研发形成的产品牌号时间晚于该牌号产品销售时间事项的原因及合理性；(2)部分研发项目未形成产品的原因及合理性；部分项目其他辅料耗用量一致的原因。
回复要点：
一、出现研发形成的产品牌号时间晚于该牌号产品销售时间事项的原因及合理性；
发行人在研发项目中形成的研发产品成果形式包括了(1)已有产品牌号的配方改进，即通过研发调整配方形成的产品性能提升而成的新产品，但从牌号管理角度上，并未形成新的牌号；(2)形成新的产品牌号，即通过研发试制形成了性能、功能与原有其他牌号差异较大的新产品。
一轮反馈意见回复披露研发项目形成的成果及产品名称主要为已有产品牌号的配方改进的研发成果。因此存在研发形成的产品牌号时间晚于该牌号产品销售时间的情形。
二、部分研发项目未形成产品的原因及合理性；部分项目其他辅料耗用量一致的原因。
为保持行业内的技术和竞争优势，公司近年持续加大研发投入，但研发活动不一定都形成了产品成果。部分研发项目的成果以专利或非专利技术体现，因而部分项目未形成产品具有合理性。
报告期内，公司项目主要领用PTA、PIA、NPG及其他辅料。其中PTA、PIA及NPG均按项目根据实际领用进行记录。其他辅料由于整体数量及金额较小，且部分辅料涉及配方保密，因此对其领用按项目进行均摊的方式进行记录，因而部分项目存在其他辅料耗用量一致的情形。
【点评】其他辅料同样需要有完整的研发领料内控流程，不能以均摊的方式分配。
2.5保荐业务督导发现，编号3号的反应釜同时用于研发和生产，且研发和生产的时间存在重叠；保荐机构工作底稿中，研发釜写明了“未编号”。督导发现，申报前保荐机构进行资产盘点时，并未拍摄研发釜照片。督导期间，保荐机构也未提供进一步证据，证实前述编号同为3号的研发用釜和生产用釜并非同一个釜。
请发行人说明：(1)生产中的3号的反应釜存在研发和生产同时进行的原因；公司针对研发反应釜是否进行编号，研发中是否适用生产反应釜的情况；(2)生产用反应釜和研发用反应釜的具体情况。
回复要点：
一、生产中的3号的反应釜存在研发和生产同时进行的原因；公司针对研发反应釜是否进行编号，研发中是否适用生产反应釜的情况；
(一)生产中的3号的反应釜存在研发和生产同时进行的原因；
公司对位于车间内的生产或研发的反应釜(均为不锈钢反应釜)进行统一编号并录入固定资产卡片，对位于研发楼体积小、价值低的玻璃试验釜由研发部门自行内部编号。公司生产使用的3号反应釜为生产用不锈钢大釜(8m3)，研发使用的3号釜为研发用玻璃小釜(6L)，系完全不同的反应釜。因此，小试试验与生产部门不存在研发和生产重合的记录，公司研发不存在使用生产反应釜的情况。
(二)公司针对研发反应釜是否进行编号，研发中是否适用生产反应釜的情况；
公司研发使用反应釜共12个，包括8个6L玻璃聚酯树脂合成装置(位于研发大楼，由研发部门自行编号)、1个1.5m3不锈钢反应釜(位于研发楼，由研发部门自行编号)及3个8m3聚酯树脂反应釜(位于车间，与车间其他釜一同编制固定资产卡片号10#、11#、12#)。公司针对研发反应釜均已进行编号(包括固定资产卡片编号和研发部门内部编号)，其中研发部门的小试实验均通过研发大楼中自行编号的设施进行，与生产车间的设备的固定资产卡片编号不存在对应关系，报告期内，公司研发活动不存在使用生产反应釜的情况。
【点评】这个解释口径是合理的。
二、生产用反应釜和研发用反应釜的具体情况。
发行人拥有生产使用反应釜18个，研发使用反应釜12个。研发使用的反应釜包括8个用于小试的6L试验玻璃釜及用于中试、大试的3个8m3反应釜及1个1.5m3反应釜，报告期内公司不存在研发和生产反应釜混用的情形。
2.6保荐业务督导发现，保荐机构向督导组提供了部分研发会议记录。其中一份为《2017年4月3日会议记录》，该记录显示“2.捷宇的高柔韧性超耐候树脂，客户反馈流平还需要调整。贾林负责调整。”督导发现，贾林入职时间为2018年10月，且保荐机构未提供2017年发行人向其支付薪酬或劳务费的证据。
请发行人说明：出现上述情况的原因及合理性，上述会议记录的真实性。
请保荐机构核查并发表明确意见。
回复要点：
一、出现上述情况的原因及合理性，上述会议记录的真实性。
发行人在聚酯树脂研发活动中，通过行业伙伴的介绍结识时任DSM亚太区技术应用经理贾林，并就树脂行业热点、工艺技术、研发方向等学术话题进行探讨，公司认同贾林在树脂行业的专业技术能力，双方建立了持续跟进交流的良好互动关系。公司在新品技术研发过程中，也会通过将研发过程中的技术与业内相关人士进行技术交流，鉴于此类咨询属于学术范畴的探讨与试验，故公司无需针对此类咨询支付费用。随着公司与贾林双方交流的深入，以及双方对公司未来发展前景的认同，贾林选择于2018年10月入职并担任公司技术总工。发行人会议记录中表述“贾林负责”系会议纪要表述不准确，实为向贾林进行技术咨询。
保荐机构核查：……
【点评】很难判断出现“负责研发调整”字样和入职时间逻辑顺序差异的真实原因，实际上该问题还涉及到是否存在竞业限制纠纷的问题。保荐机构在核查时，不仅要对研发项目的内控文件进行形式审查，尽量还是要把每份文件打开，针对研发人员，要确认其具体的入职时间及岗位。
