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一、内容提要
XX商业有限公司广州分公司，成立于2003年11月，增值税一般纳税人，主营批发和零售贸易，下设的超市连锁店分布在广东省潮州市、中山市、东莞市、佛山市顺德区、广州市花都区、广西北海、海南海口等地区。该公司是上述超市连锁店的采购中心，在经营管理上，采用采购与销售分离的管理形式，即所有进货均由该公司统收统付，再以薄利（毛利率约1%）销售给各地超市连锁店，主要收入来源是向供货商提供劳务收入及返利收入。该公司注册资本1，500万元，资产总值36，886万元；2005年增值税应税销售额81，578.34万元，应纳增值税额680.37万元，税负0.83%；应纳所得税额242.40万元。
按照我局2006年纳税评估工作计划，第一季度我们选取了农产品收购企业作为评估对象。由于该公司分别在2004年第四季度、2005年6月及2005年9月均存在以不合法凭证抵扣的问题，故本次将其纳入评估对象，实施“回头看”。至2006年4月30日历时近一个半月的评估终结，增值税作进项税额转出143.51万元；调增企业2005年应纳税所得额436.92万元，补缴应纳所得税额144.19万元。
二、案例介绍
（一）分析选案
1、选案背景：一是按本年度的评估工作计划，第一季度进行农产品收购行业评估；二是该纳税人在过去近两年内均存在以不合法凭证抵扣的问题，有必要加强纳税评估后的后续跟踪管理。
2、指标分析：主要运用行业税负对比法进行分析，进一步确定评估对象。
单位名称 2005年税负 2004年税负 增减幅度 行业税负
XX商业有限公司广州分公司 0.83% 2.75% －69.82% 0.97%
3、疑点列举：通过对该企业2004年度、2005年度财务会计报表和纳税申报表相关指标的对比分析（见下表），发现存在以下疑点：
分析指标 2005年 2004年 增减幅度
主营业务收入额 78074.29 35425.31 120.39%
主营业务成本总额 76723.30 35053.65 118.87%
毛利率 1.73% 1.05% 64.76%
管理费用 3382.35 2052.69 64.78%
其中：人事成本 174.83 506.72 －65.50%
行销及促销费用 685.79 512.42 33.83%
权利金支出 930.62 529.48 75.76%
文具用品 266.39 3.05 8634%
租金支出 196.16 119.55 64.08%
其他费用 1128.56 380.78 196.38%
财务费用 155.00 -4.5 100%
应纳增值税的销售额 81578.04 37000.62 120.48%
应纳增值税 680.37 1015.69 －33.01%
增值税税负 0.83% 2.75% －69.82%
应纳税所得额 286.78 559.55 －48.75%
疑点一：2005年主营业务收入同比增长120.39%，毛利率同比升高64.76%，而税负率同比反而大幅下降69.82%.
疑点二：2005年主营业务收入同比增长120.39%，人事成本同比下降65.50%，应税所得额同比却下降48.75%.
疑点三：2005年权利金支出930.62万元。
疑点四：2005年行销及促销费用685.79万元，有否超出标准。
疑点五：2005年文具用品同比增加263.34万元，增幅较大。
（二）约谈举证及实地调查
针对上述疑点， 评估人员对纳税人的法定代表人和财务人员进行约谈，以及实地核查，进一步掌握了企业的基本情况，并就各项疑点逐一进行了排除或确认。
1、针对疑点一：经核实，由于04年度供应商未及时提供增值税发票抵扣联，故存在进项税额抵扣的时间性差异；05年度不存在该问题。
2、针对疑点二：经核实，04年底该公司在册员工117人，05年底在册员工只有2人。经核实，该公司以“外包”形式，从广州XX人力资源有限公司租赁员工158人，其费用518万元 在“劳务费”科目反映，并全部在所得税税前扣除。根据该公司提供的人事租赁合同，广州XX人力资源有限公司派出的劳务人员工资总额及其他福利由XX商业有限公司广州分公司代为直接支付。因此人事成本虽然降低，但劳务费用却大幅增长，造成应税所得额下降。
3、针对疑点三：经核实，该公司从XX咨询有限公司取得大型超市（独立核算）技术软件更新及维护等技术，每年需按年度净销售额1.0%计算支付专业指导费给XX咨询有限公司；同时，因两家公司共同参与商品采购，因此，每年需按年度净销售额的0.2%元支付共同商品采购劳务费给XX咨询有限公司。05年度在费用中列支了“XX咨询有限公司”权利金930.62万元（已开具发票，暂未支付），截止05年底，账面应付XX咨询有限公司权利金余额1，292.31万元。从两家公司签约的协议看，这两家公司是关联企业。XX咨询有限公司是外商独资企业，注册地在XX市，享受企业所得税优惠，XX商业有限公司广州分公司可能存在转移利润的倾向，但暂时难以证实，需继续加强跟踪管理。
4、针对疑点四、五：经核实，该企业所管辖的大型超市（独立核算）的行销及促销费用（详见下表），在该企业税前列支。根据税法规定：纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费，在不超过销售收入5‰范围内据实扣除。经计算，其准许扣除额为390.37万元（78，074.29万元×5‰），超出5‰部分不得在税前扣除，调增应纳税所得额436.93万元，应补缴企业所所得税144.19万元。
名 称 2005年（万元）
快讯-印刷 143.95
其他 72.12
购物袋 263.26
文具用品 235.79
进项税额转出 112.17
合 计 827.30
与此同时，经过核实，04年、05年快讯印刷费用（包括购快讯用的纸张）合计621.85万元，取得增值税专用发票，已申报抵扣进项税额75.61万元；购入购物袋（印有该企业商标）一共合计386.89万元，取得增值税专用发票，已申报抵扣67. 90万元，上述外购货物是印贴该企业产品商标及广告词等宣传标识制成的宣传品。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，用于非应税项目的购进货物或者应税劳务不得从销项税额中抵扣，故应作进项税额转出143.51万元。
（三）评估处理
1、通过本次纳税评估，调减该企业2005年的多列支的业务宣传费用，调增企业2005年应纳税所得额436.93万元，补缴应纳所得税额144.19万元。
2、对该公司2004年、2005年取得的用于非应税项目的购进货物，不予抵扣进项税额143.51万元，应作进项税额转出处理。
三、评估建议
经过评估，该纳税人在增值税、所得税方面均有较大的调整，但整个评估案件，带给我们的收益并不仅仅在于税收上的调整，更多的是对内资大型企业税源管理上的思考。随着经济发展，企业内部管理、运作模式呈现多元化，出现了上述劳务外包、引入咨询机构参与管理等管理模式，这也为我们税收管理带来了新的课题和挑战，为此建议：
一是基层分局应加强税法宣传、辅导，例如进项抵扣范围的辅导。
二是企业经营、管理模式的变化，有利于促进其经营效益的提高，但也可能带来企业有意规避税收征管的现象。因此，我们今后将加强相关信息的采集、密切关注企业经营状况。
三、在税收立法上，特别是企业所得税的立法上，建议上级完善相关机制，防范企业利用税法漏洞，避免税源流失。
四、案例点评
本案的选户对象在过去近两年内均存在以不合法凭证抵扣的问题，并已通过纳税评估补税处理，但管理部门并没有放弃对该纳税人评估后的后续跟踪管理，从而对纳税人起到一个很好的警示作用。
本案带出一系列新问题，促使我们去考虑如何应对，从而加强征收管理堵塞漏洞。如纳税人人力劳务外包规避所得税税前工资标准的列支问题等。
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