第二部分：计税成本政策的重点难点
一、土地成本的确定
(一)招、拍、挂拿地方式土地成本的确定
所谓"招、拍、挂"程序，是指招标、拍卖和挂牌出让的简称
出让土地一方为国家，没有任何税费，拿地一方，可以支付的所有款项进入企业所得税和土地增值税成本。
这里需要注意的是：企业招拍土地后，政府给予的土地返还款不得冲减土地成本，而应当并入当期收入总额缴纳企业所得税。
(二)购买转让土地方式取得土地成本的确定
买方直接按照支出款项作为成本费用，除了缴纳契税以外，没有其他涉税问题，是最干净拿地方式。买方必须要求卖方提供发票，不能自己去开发票回来。
例如：甲公司以8000万从乙公司取得了一块坐落于A区的土地，但乙公司未提供发票。
后甲公司从B区的税务局代开了8000万的发票，并交纳了400万的税费。
这8400万能进土地成本吗？
甲公司违反了两个行为;
1、未按规定取得发票,导致对方少缴税款。
按《发票管理办法》第四十一条 违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收违法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款处理；
2、虚开发票.虚开发票8000万不可以税前扣除.
《发票管理办法》 第二十二条任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：
(一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；
(二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；
(三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。
(三)购买股权方式取得土地成本的确定
这里需要注意的是股权溢价不允许作为成本在企业所得税和土地增值税前扣除。
(四)以拆迁安置方式取得土地成本的确定
房地产企业的拆迁补偿形式可归纳为两种：
1、作价补偿形式。拆迁人将被拆除房屋的价值，以货币结算方式补偿给被拆除房屋的所有人，这是一种货币补偿形式。
这里房地产企业支付给被拆迁人的拆迁补偿费是不需要取得发票的。
根据征管法第21条，企业根据货物或劳务必须依法取得发票，才能税前扣除，但非购销业务不得依据发票税前扣除。
另外，根据营业税暂行条例实施细则
条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证(以下统称合 法有效凭证)，是指：
(一)支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证；
(二)支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证；
(三)支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明；
(四)国家税务总局规定的其他合法有效凭证。
因此，要判定收款方取得收入是否应纳流转税，来决定支出是否应取得发票：
(1)收款方取得收入应缴流转税，一定要取得发票，作为合法、有效凭证
(2)收款方取得收入不纳或法定减免免流转税，应凭收据和合同或协议等法律文件，作为合法有效凭证
对于拆迁补偿费，房地产企业出具下列凭证可以税前扣除：
A.政府规定的拆迁补偿费标准的文件
B.被拆迁人签字的收款收据或收条
C.被拆迁户的门牌号码
D.被拆迁人与房地产企业签订的拆迁补偿费协议
另外，取得的青苗补偿费不征营业税也就不需要发票。
根据《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》(国税函[2008]277号)文件规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级(含)以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释(试行稿)〉的通知》(国税发[1993]149号)规定，不征收营业税。
根据上述规定，只要出具县级(含)以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，青苗补偿费不属于按照国税函发[1997]87号文件规定应该征收营业税的情形，而按照国税函[2008]277号文件规定属于不征收营业税的情形，因此，对土地承包人取得的青苗补偿费收入不征营业税，不征营业税也就不需要发票。
2、产权调换形式。拆迁人以易地建设或原地建设的房屋补偿给被拆除房屋的所有人，使原所有人继续保持其对房屋的所有权，这就是我们通常所说的"拆一还一" 实物补偿形式 。
如果被拆迁户选择就地安置房屋补偿方式，需要从两个方面考虑，
一方面按照31号文件规定确认视同销售所得，对补偿的房屋按照公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定视同销售收入，同时按照税收规定计算确认拆迁安置房屋的视同销售成本。
另一方面，需要确认土地成本中的"拆迁补偿费支出"。因为房屋补偿方式相当于房地产企业向被拆迁户支付货币补偿资金，然后被拆迁户再用这笔货币补偿资金向房地产企业购入房屋，因此应按公允价值或同期同类房屋市场价格计算的金额作为"拆迁补偿费"计入开发成本的土地成本中。
也就是说：
回迁房和其他的商品房一样，成本也分为两个方面
1、建筑成本等
2、以房换地按房屋公允价值计算的土地成本，注意这里以房换地要按公允价值计算。
会计的规定：
以非货币性形式支付的拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出，适用上述《企业会计准则第7号-非货币资产交换》的规定，回迁房的非货币性资产交换，预计未来能带来更多现金流，一般情况下是具有商业实质，且公允价值能够可靠计量。企业所得税方面可以该资产的公允价值为计税基础。
所得税实施条例第66条(3)的规定：
通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 。
例：某房地产企业就地安置拆迁户5000平米，市场售价8000元，土地成本(土地出让金)2亿元，建筑施工等其他开发成本1亿元，总可售面积8万平米。
第1：支付建筑施工等其他开发成本1亿元
第2、拆迁补偿费支出：5000*8000=4000万元
(注意：这里的拆迁补偿费不是拆迁户5000平米的，而是整个楼盘的，拆迁补偿费支出要按总可售面积计算分摊。)
视同销售收入： 5000*8000=4000万元
第3、单位可售面积计税成本=(土地2亿+土地4000万+建筑1亿)/80000平米=4250/平米
第4、视同销售成本=4250*5000=2125万元，
视同销售所得=4000-2125=1875万元
(五)以土地使用权投资入股方式 取得土地成本的确定
以土地使用权投资入股，节省税负的有限，只按财税【2002】191号文件规定省略了营业税，根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)文件规定，凡是资产所有权属发生改变的应按规定视同销售确认收入。因此对外投资的土地，对于投资的法人企业应当视同销售，对外投资的土地按照公允价值确认视同销售收入，对其计税基础确认视同销售成本，差额调增应纳税所得额；对于接受土地使用权投资入股法人企业的好处是投资的溢价可以作为土地成本在企业所得税前扣除。
(六)以合作建房方式取得土地成本的确定
合作建房主要有两种方式
第一种方式：甲方拥有土地，乙方拥有资金及资质，合作建房，然后分房子。此种合作建房，必须是联合立项，或者乙方立项。
1、在分配产品环节确认成本(该项土地)
国税发【2009】31号 第三十一条 规定： 企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本：
企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：
换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品(包括首次分出的和以后应分出的)的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
这里主要是考虑收入与成本的配比
【案例1】A公司与甲房地产公司签订协议，将其名下100亩土地(按评估价每亩100万元，总价10000万元转让)用于与甲房地产公司合作开发，待项目开发完毕后，分得该项目30000平方米房屋，房地产公司取得该项土地时支付各项税费500万元元，分配开发产品时，房屋的单位成本价为每平方米3000元，公允价值为每平方米5500元。计算该项土地的成本。
该土地的成本=5500×30000+500=17000万元
注意 (1)不能按照土地转让价作为成本；
(2)不能按照开发产品的成本价作为成本。
2、在接受土地环节确认成本(其他土地)
换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
这样规定主要是考虑换出的开发产品并非在该土地上建造的，可能会存在换入土地使用权的同时就交付开发产品的情况，二者可能是同步的。
【案例2】A公司与甲房地产公司签订协议，用其名下50亩土地(按评估价每亩100万元，总价5000万元转让)换取甲房地产公司名下一处房产。交换业务发生时，被交换房产的市场公允价值为6000万元。在土地转让过程中，房屋开发公司支付相关税费200万元。
该土地的成本=6000+200=6200万元。
注意：
(1)以上两种情况，都是以换出产品的公允价值加上取得土地时的相关税费为土地成本价；
(2)不同的是，成本确认时间不同，前者是在分配产品环节，后者是在接受土地环节。
第二种方式：甲方拥有土地，也拥有开发资质，乙方拥有资金，合作建房，然后分房子。
操作模式：
(1)以甲方为主体开发，实际由乙方运作。
(2)乙方将资金投入到甲方。
(3)乙方代替甲方的名义卖房子。
国税发[2009]31号文对于未成立项目公司的只要在合同中约定不在企业所得税前分配就不作为土地使用权的买卖，而对于是否收取固定利润或费用则不作规定性限制。
(1)分配开发产品的
国税发[2009]31号文第三十六条 企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：
(一)凡开发合同或协议中约定向投资各方(即合作、合资方，下同)分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。
在分配开发产品的情况下，如果"分配给投资方开发产品的
计税成本与其投资额之间的差额"为正数，调减应纳税所得额；
负数，调增应纳税所得额。
【案例】B房地产开发公司与A公司合作(合资)开发房地产项目，合同约定投资各方分配开发产品，A公司投资额为800万元，该项目于2010年12月完工，按约定A公司分得销售成本为1000万元的房屋，问B如何进行企业所得税处理？假如未结算计税成本分得房屋又应如何进行企业所得税处理？
不需要做分录
在已结算计税成本的情况下：
计税成本与投资额的差额=1000-800=200万，应调减应纳税所得额200万元。
如果投资额为1800万，销售成本为1000万元，计税成本与投资额的差额=
1000-1800= -800万，应调增应纳税所得额800万元。
为什么负数，调增800万？
如果投资额为1800万，销售成本为1000万元，负数，调增800万：
之所以这样规定，主要是为规避房地产企业将售房款以接受投资的名义规避纳税。
视同销售收入不等于应纳税所得额
在未结算计税成本的情况下：将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。
应将投资额800万按规定的预计计税毛利率计算调整应纳税所得额。
注意，不是800万全额调增， 800万只是视同销售收入，不是应纳税所得额，
只调增800*15%=120万
( 2)约定分配项目利润的
凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理:
企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。
投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。
虽然没有成立法人公司，但是如果协议中规定分配利润的，还是要视同股息红利所得，是免税的，对于投资方比 较有利。
假设，B企业投资A企业5000万元，2年后分的利润6000万元。获利1千万
(七)以分立方式取得土地成本的确定
同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理，除此以外按一般税务处理：
(一)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
(五)企业分立，
被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：
1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。
2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。
3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。
在这里，要特别强调按原持股比例取得分立企业的股权才可以享受特殊重组。
以分立方式取得土地成本，如果符合特殊性税务处理的条件，并且已经去税务部门备案的，可以用原被分立企业的计税基础入帐；如果只符合一般性税务处理的条件，清算后可以按公允价值入帐。
(八)以合并方式取得土地成本的确定
同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理，除此以外按一般税务处理：
(一)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
以合并方式取得土地成本，如果符合特殊性税务处理的条件，并且已经去税务部门备案的，可以用持有的被合并企业股权的计税基础确定；如果只符合一般性税务处理的条件，清算后可以按公允价值入帐。
(九)以划拨方式取得土地成本的确定
目前，在税收上没有无偿划拨的概念。根据《企业所得税法实施条例》第二十五条以及《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)文件规定，凡是资产所有权属发生改变的应按规定视同销售确认收入。因此无偿划拨的土地，对于划出土地的法人企业应当视同销售，对划拨的土地按照公允价值确认视同销售收入，对其计税基础确认视同销售成本，差额调增应纳税所得额；根据税法及条例规定，企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产属于捐赠收入应确认所得。因此对于无偿接受划拨土地的法人企业，应作为接受捐赠处理，按照公允价值计入应纳税所得额，同时以公允价值入账。
无论采取哪种方式，取得土地后，如果分期开发的，要注意期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。
如一项目，土地面积为10000M2，分三期开发，一期基座占地为2500M2，二期基座占地为3000M2，三期占地为1800M2。土地成本为8000万元，如何分配土地成本？
国税发[2009] 31号文第二十九条的规定，应该这样理解：
应计入开发产品成本中的费用包括两部分，一部分是属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象；
另一部分是共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。
1、2500+3000+1800=7300，各期开发面积对应的成本属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，可以直接计入成本对象；
2、10000-7300=2700，这部分面积对应的成本属于共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按三期面积比例配比分入各期成本中去。
共同成本按面积配比分入第一期的比例是2500÷7300=34.2%
共同成本按面积配比分入第二期的比例是3000÷7300=41.1%
共同成本按面积配比分入第三期的比例是1800÷7300=24.7%
则计入第一期的成本应是8000×(2500+2700×34.2%)/10000=2740
计入第二期的成本应是8000×(3000+2700×41.1%)/10000=3288
计入第三期的成本应是8000×(1800+2700×24.7%)/10000=1972
二、前期工程费。
指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。
注意：境外的设计费要代扣营业税。
《新营业税实施细则 》第四条规定：
条例第一条所称在中华人民共和国境内(以下简称境内)提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：
(一)提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；
如果设计行为全部发生在境外，则不需要在中国缴纳企业所得税。
企业所得税条例第七条规定： 企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：(二)提供劳务所得，按照劳务发生地确定
如果设计行为要来华提供服务的 ，要分清境内劳务与境外劳务
<财政部税务总局关于对外商接受中国境内企业的委托或与中国境内企业合作进行建筑、工程等项目设计所取得的业务收入征税问题的通知> 财税外[1986]172号规定：
二,外商接受中国境内企业的委托或与中国境内企业合作(或联合)进行建筑,工程等项目的设计,除设计工作开始前派员来我国进行现场勘察,搜集资料,了解情况外,设计方案,计算绘图等业务全部或部分是在中国境外进行,设计完成后,又派员来我国解释图纸并对其设计的建筑,工程等项目的施工进行监督管理和技术指导,已构成在中国境内设有机构,场所从事经营活动.因此,对其所得的设计业务收入,除准许其扣除发生在中国境外的设计劳务部分所收取的价款外,其余收入应依照税法规定按营利企业单位征收工商统一税和企业所得税.但对在委托设计或合作(或联合)设计合同中,没有载明其在中国境外提供设计劳务价款的,或者不能提供准确的证明文件,正确划分其在中国境内或境外进行的设计劳务的,都应与其在中国境内提供的设计劳务所取得的业务收入合并计算征税.
中国境内收入=全部收入-中国境外(用减法)
另外，国税发[2010]19号 第七条规定：
非居民企业为中国境内客户提供劳务取得的收入，凡其提供的服务全部发生在中国境内的，应全额在中国境内申报缴纳企业所得税。凡其提供的服务同时发生在中国境内外的，应以劳务发生地为原则划分其境内外收入，并就其在中国境内取得的劳务收入申报缴纳企业所得税。税务机关对其境内外收入划分的合理性和真实性有疑义的，可以要求非居民企业提供真实有效的证明，并根据工作量、工作时间、成本费用等因素合理划分其境内外收入；如非居民企业不能提供真实有效的证明，税务机关可视同其提供的服务全部发生在中国境内，确定其劳务收入并据以征收企业所得税。
派人华设计要构成常设机构才征收企业所得税。
境内企业向境外非居民企业支付价款，如果判定为劳务所得，如果超过183天，构成常设机构的按100*10%*25%计算所得税，100*5%计算营业税；如果不超过183天，不负有企业所得税纳税义务只按100*5%计算营业税。
非居民需要享受以下税收协定条款规定的税收协定待遇的，应向主管税务机关或者有权审批的税务机关提出享受税收协定待遇审批申请，否则不能享受。
三、建筑安装工程费。
是 指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。
建筑安装工程费要注意以下几个问题：
1、建筑安装工程费必须取得施工所在地发票，不能取得外地发票。
《营业税暂行条例》 第十四条规定：
营业税纳税地点：
(一)纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，纳税人提供的建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。
2、虚开建筑业发票不可以税前扣除
虚开建筑业发票是指在没有真实业务业务的情况下开局建筑业发票，采取交营业税，用以抵减企业所得税和土地增值税，获取差价的方式。这是不符合真实性原则的，属于偷税行为。
国税发[2008]40号文规定:对于不符合规定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代为开具发票，均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款。
判断虚开建筑业发票其中有一个是"三价对比"的方法，即用三价即预算价、结算价、计入成本价进行对比。例如，北京一房地产公司工程造价约定为2.3亿元 ,最后的工程总结算金额只有1.3亿元 ,但开具发票总额为人民币2.3亿元 。虚开发票1亿元，逃税2577万。
《发票管理办法》第二十二条 规定：
任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：
(一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；
(二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；
(三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。
3、建筑业甲供材需用注意4个涉税问题：
①计税依据包含甲供材？
甲供材征税主要是如何征收营业税的问题。《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，"除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务(不含装饰劳务)的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款"。税法之所以这样规定，主要是防止纳税人将"包工包料"的建筑工程，改为以甲方的名义购买原材料，从而逃避营业税收。因此，除了装饰劳务以外的"建筑业"的甲供材(不包括甲方提供设备的情形)需要并入乙方的计税营业额征收营业税。
②如何开具发票？甲供材发票是否可以直接入账？
税法强调营业税的计税依据包括甲供材，并不是说施工单位的开票额中要包括甲供材金额，而是说施工单位的营业税的计税依据包括甲供材。建筑施工企业在提供建筑业应税劳务后，如发生甲供材料情形，在开具发票时，"甲供材料"价款不能作为发票开具金额。
也就是说，计税依据与开票额是两个不同的概念， 最典型的是旅游企业全额开票，差额征税。例如，某房地产商自行购买材200万元，同某建筑公司签订建筑安装工程费100万元。 虽然乙方实际收到了100万元，开具100万元的建安发票。并且会计计收入也按照100万元。但是应当按照300万元缴纳营业税，按照300万元缴纳营业税并不是说必须要300万的发票，在纳税申报表上体现300万作为计税依据即可。对于甲方房地产开发企业来说，实际收到了两类发票，一类是建筑安装发票，另一类是材料发票，其购买的材料只要取得符合规定的发票就可以按照规定进行扣除。税收文件，一直没有在甲方的角度来说允许做甲方供材，因为在税收处理的角度上，对于甲方而言，是否甲方供材不影响其营业税的缴纳及所得税的缴纳。因此税收政策从乙方的角度来规定。
这里特别要注意的是，如果开具300万元的建安发票，又扣除100万元的材料发票，就会出现重复扣除的情况。
③扣缴义务人？甲方是否属于法定扣缴义务？
<营业税条例>第十一条 营业税扣缴义务人：
(一)中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人
(二)国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人。
<非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法>
国家税务总局令2009年第19号
第二十条 非居民在中国境内发生营业税或增值税应税行为而在境内未设立经营机构的，以代理人为营业税或增值税的扣缴义务人；没有代理人的，以发包方、劳务受让方或购买方为扣缴义务人。
对于乙方建筑公司未按照规定缴纳甲方供材环节的税收，甲方已经不是营业税法定扣缴义务人，是不应该承担什么责任的。税务机关处罚的是乙方,不是甲方。
④纳税人？乙方的税是否可以转嫁甲方？
一项应税劳务，由谁来纳税，国家税收法律、法规都有具体明确的规定。即使甲方和乙方在签订建筑工程承包合同时规定税金由甲方缴纳，也不能改变纳税人是乙方的事实。甲供材的营业税纳税人永远是乙方。
根据《税收征管法实施细则》第3条规定，"任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，""纳税人应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务；其签订的合同、协议等与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效"。
根据《合同法》第五十二条第(五)款"违反法律、行政法规的强制性规定"的合同为无效经济合同的规定，您公司与业主在签订合同时规定由业主缴纳税金违背了税收法律、法规规定，故此合同不具有法律效力。因此，乙方承包的工程应纳的营业税金，只能由乙方缴纳而不能转嫁由甲方缴纳。
4、未取得全额发票的，可以预提合同总金额的10%
国税发【2009】31号文第三十二条 除以下几项预提(应付)费用外，计税成本均应为实际发生的成本。出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%
这里有个问题需要注意：房地产企业完工年度未取得全额发票的，允许按照合同额的10%预提，这里的合同额按照分合同计算，还是总合同计算呢?
根据国税发[2009]31号文件第三十二条规定，应按照合同总金额计算。如某公司某项目(属于同一成本核算对象)有两个出包合同，一个合同为600万元，另外一个合同为400万元，其中600万元的合同已经取得全额发票，400万元的合同未取得发票。在计算计税成本时，可以按照700万元在税前扣除，即按照总合同金额1000万元预提100万元。
4、建安成本要在普通住宅和非普通住宅合理分摊。
四、基础设施建设费。
指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。
需要注意的是园林绿化等园林环境工程费不属于配套设施，国税发[2009]31号文件规定，公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。但是，国税发[2009]31号文件件第27条明确，园林绿化等环境工程费属于开发产品计税成本中的基础设施建设费，而不属于公共配套设施费。因此，园林绿化费用不允许预提税前扣除。
园林绿化等园林环境工程费税法也没有规定必须按照建筑面积对园林进行分摊，企业可以自行按照占地面积法、建筑面积法、工程概算法等办法进行分摊扣除。
五、公共配套设施费。
指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。
1、产权归开发商所有的配套设施，要单独核算成本。
国税发[2009]31号文第十七条规定，企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：
(一)属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。
(二)属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
配套设施的权属一直是税务检查的重点，特别是产权归开发商所有的会所，要单独核算成本，在做汇算清缴的时候一定要纳税调增。
2、国税发[2009]31号文第十八条 规定，企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。
一般来说即使国家给与经济补偿，也不会超过建造成本，例如：某企业建造一个派出所，耗资300万元，建成后无偿移交给国家，国家给予补偿100万元，该派出所为三个成本对象服务，按说应当对(300-100=200万元)在三个成本对象间作为公共配套设施进行分摊，税法规定200万元直接在移交当期在所得税前扣除，实际上是对企业的一种优惠处理，企业已经为国家作出了贡献，就直接在所得税前扣除算了。
3、地下人防建设的停车场为公共配套
国税发[2009]31号文第三十三条企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。
由于对地下基础设施建造的停车场所，其成本很难估计，所以即使没有销售，也不再保留成本。33条对此问题做了简化处理，即：地下基础设施无论是否对外销售、无论是否已经对外销售，均作为公共配套设施一次性进入开发成本。等到停车场所以后出租或者出售的时候，一次性作为收入处理，但是，不能再次结转成本，即无成本同其配比。
4、公共配套设施费用可以预提。
31第三十二条(二)
公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。
六、开发间接费。
指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。
1、开发间接费的定语分析
(1)增加了限制性后缀规定："且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出"。可以理解为如果能够分清楚计税成本对象的开发间接费用性质的支出，就没有必要在开发间接费用核算了。
(2)包括范围有所增加。原规定：开发间接费用是指企业所属直接组织、管理开发项目发生的费用。国税发[2009]31号文第二十七条规定：开发间接费是指企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用。与原规定相比，表面看减少了"所属"两字：即将原来的"所属单位(分公司、项目部)发生的直接组织、管理开发项目发生的费用"变更为"企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用"；另外，为开发项目服务的理解，应该是和工业的制造费用一样，是指产品(开发项目)实体形成的必要(直接)支出，不包括采购、销售、人事、财务、总务等管理人员的间接支出，否则就不是制造成本法了。
这里要注意严格区分开发间接费和管理费用。开发间接费是指企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用，即使房地产公司只有一个开发项目，总经理、会计等公司管理人员的工资也不可以作为"开发间接费用"，
因为总经理和会计属于公司管理人员，其合理的工资薪金应作为期间费用,在企业所得税前据实扣除。
2、营销营销设施的建造费要计入开发间接费用。
单独设立的营销设施建造费要入开发间接费用，借：开发成本-开发间接费用-营销设施建造费 贷：银行存款，既然没有计入固定资产，也就不需要计提折旧了，也就是说所得税不允许将营销设施的建造费通过计提折旧的形式转入销售费用，而是要计入开发成本。
七、计税成本核算的一般程序分为8步:
国税发[2009]31号第二十五条规定：本是指企业在开发、建造开发产品(包括固定资产)过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。
(一)确定成本对象：
国税发[2009]31号第26条 成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目(费用承担者)
成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。
成本对象的确定是房地产企业成本管理的核心内容，一般来讲，在确定成本核算对象时，应结合开发工程的地点、用途、结构、装修、层高、施工队伍等因素，分别作如下处理：
1、一般开发项目，应以每一独立编制的设计概算，或每一独立的施工图预算所列的单项开发工程作为一个成本核算对象。
2、同一开发地点，结构类型相同的群开发项目，如果开竣工时间相近，又由同一施工队伍施工，可以合并为一个成本核算对象。
3、对于个别规模较大、工期较长的开发项目，按开发项目的一定区域和部位，划分成本核算对象。
(二)开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本。
国税发【2009】31号第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
国税发【2009】31号第三十五条 开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。
这里需要注意三个问题：
1、关于开发产品完工时点的确认
国税发[2009]31号文件第三条规定：企业房地产开发经营业务包括土地的开发、建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：
(一)开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；
(二)开发产品已开始投入使用；
(三)开发产品已取得了初始产权证明。
《国家税务总局关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》(国税函[2010]201号)对完工条件进行了进一步的规定： 根据《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号)规定精神和《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第三条规定，房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。
从上述规定可以知道开始投入使用的识别方法：
( 1)开始办理了入住手续：也就是业主拿到了钥匙，只要拿到了钥匙，就算是办理了入住手续；
( 2)实际入住：就是在房子里生活和居住。一栋楼，只要是有一户入住了，或者是有一户拿到了钥匙，这栋楼就属于税法上的完工产品。
举例说明，2008年2月，A房地产开发公司把一栋写字楼出包给B建筑公司承建。7月，A公司将该写字楼预售给大华服装厂，收到预付款300万元，当月按规定计算出预计毛利额30万元，已计入当期应纳税所得额。
2、结转计税成本的时点
结转计税成本的时点不是说当月达到完工标准，当月就要必须结转收入和成本，而是在第二年汇算清缴结束前结转成本就可以了。
这里有个问题：房地产企业当年建安工程已经发生(房屋当年已峻工，部分已出售)，但当年底前未取得建安发票，次年汇算清缴期内取得发票，是否可计入汇算年度的建安成本呢？
根据(国税发[2009]31号)第三十四条企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。
第三十五条 开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。
因此，房地产企业在计算成本核算终止日前取得的发票均可以计入汇算年度计税成本。
3、房地产企业会计确认收入、结转成本的时点与税法有差异
会计确认收入的条件一般是：(1)商品房实物移交手续，(2)取得了买方付款证明。一般来说，会计都是在确认收入的同时结转成本。而税法的规定是在签定合同的时候确认收入，在完工的时候结转成本。这样，无论是确认收入还结转成本，会计都比税法慢。因此，房地产在做汇算清缴时，一定要按税法的规定提前确认收入和结转成本，否则，如果完工了也不结转成本，仍然按预计毛利率征税，未来将面临补税、滞纳金、处罚的风险。
(三)对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入开发产品计税成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应对当期尚未发生但应由当期负担的预提费用和当期已经发生但应按受益期分摊的待摊费用，按税收规定进行确认。
(四)对当期应计入开发产品成本中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本，注意会计和税法的差异。
1、直接成本：可以直接计入该成本计算对象，如：某一项目支付的地价款，建安成本，以及能分别核算可资本化的利息费用等。
2、间接成本：如多个项目同时开发或先后滚动开发而不能分清对象的公共配套设施费(有小区内的幼儿园，医院等)，需要按发生地点或者用途加以归集，待结转时选择一定的方法分配后计入有关成本计算对象的费用：最常用的方法有面积分摊法。
3、共同成本：主要有由多个成本对象共同负担并按一定比例进行分摊的成本，如：分期开发一次购入的土地所支付的价款。
(五)对当期已完工成本对象的计税成本进行结算，并按房地产主管部门核定的可售面积计算其单位工程成本。
可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷总可售面积。
这里的积单位工程成本是包括发产品计税成本与未销开发产品的计税成本，暂时还不要配比结转成本。
问题：可售面积如何确定？已实现销售面积如何确定？
1、建房(1995)第517号文件规定了商品房销售面积测算的一般标准，在实践中要看房管局测绘大队的测绘面积，销售面积以测绘面积为准。
2、国税发〔2001〕142号：总可售面积是指国家规定的房屋测绘部门出具的确定房地产项目可售面积证书中明确的面积。
需要注意的是，计算单位工程成本时，不能人为扣除拆一还一的销售面积，致使单位工程成本加大。
3、国税发[2005]172号[/url]规定，面积计算，不按套内面积。要注意总可售面积要同销售部门进行核对。
开发成本在各期之间一般都是按照建筑面积分摊为主，转入开发产品再转入主营业务成本时是按照可售面积来进行分摊，可售面积是可以销售的房产，建筑面积含不可销售的配套的公共建筑， 两者是有区别的。
可售面积= 建筑面积-不参与公摊的建筑面积，
不应分摊的共有建筑面积包括：
1、从属于人防工程的地下室、半地下室。
2、供出租或出售的固定车位或专用车库。
3、幢外的用做公共休憩的设施或架空层。
(六)计算销售成本(注意要配比结转成本)
对当期已实现销售的可售面积，按其单位工程成本计算出已销产品开发产品的计税成本，并在当期纳税申报时进行扣除。
已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本。
(七)对前期已完工开发产品本期应负担的成本费用按已销开发产品和未销开发产品进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除
(八)成本调整(二次分摊)
属于成本对象完工后发生的开发成本，应按计税成本结算的规定和其他有关规定，
1、首先在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊，
2、然后再将由已完工成本对象负担的部分，在已销开发产品和未销开发产品之间进行分摊。
开发企业发生的应计入开发产品成本中的费用其直接成本和能够分清成本负担对象的间接成本，直接计入成本对象。共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法有4种。
