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一、基本案情
根据专项检查计划安排，2004年5月11日至5月14日，淮南市地税局稽查局对市某建设开发公司2002年度和2003年度的地方各税申报缴纳情况实施了检查。
该单位是房地产开发企业，主要经营房地产开发及房屋销售。2002年度经营收入40090429．84元，利润总额790060．20元；2003年度经营收入40074210．20元，利润总额1099330．64元，应纳税所得额2662803．87。稽查人员在审查该公司“预收账款”、“其他应收款”、“财务费用”等账户时，发现该公司收取预收定金直接抵付土地款、列支应通过开发成本的借款费用少缴税款等违法事实。
二、稽查过程
房地产行业税收政策性较强，查前，稽查人员进行了相关税收政策的学习，并熟悉了行业会计核算办法。从调阅的资料来看，该企业各项税收的缴纳都较为正常，在审阅财务报表时，发现该单位“预收账款”、“其他应收款”数额较大，有与当期申报缴纳税款不符的嫌疑稽查人员还调阅了相关的记账凭证等相关资料，并听取了当事人的陈述申辩意见；在对其销售成本进行审查时。
三、主要问题
(一)营业税及附加
稽查人员主要审核了“预收账款”和“其他应收款”账户，发现应缴营业税及附加与实际缴纳数明显不符，经进一步检查销售发票，发现该单位2002年度预收账款全年贷方发生额58210830，38元，扣除当年发生退房款3383287．30元，则当年以定金方式收取房款而发生的营业税计税依据为根据54827543．08元。根据营业税的有关规定，纳税人销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收定金的当天。但该单位当年申报营业税计税依据为50993049．6元，少申报缴纳营业税191724.67元、城建税13420．73元、教育费附加5751．74元。
此外，在对该单位“其他应收款”明细账进行审核时，发现其中有一笔摘要为抵付土地款，金额为5354902．17元。稽查人员认为情况可疑，于是提取了相关原始凭证，账务处理为借：预收账款，贷：其他应收款。经过对财务人员进行询问得知，该单位用预收房款抵付某项目的土地价款5354902．17元，而该单位未对此笔业务计提营业税及附加，未申报缴纳营业税267745．11元、城建税18742．16元、教育费附加80)32．35元。
综上，该单位2002年度少缴营业税459469．78元、城建税32162．89元、教育费附加13784．09元。
(二)企业所得税
稽查人员对该单位2003年度企业所得税缴纳情况进行审查时，发现该单位已在税前列支贷款利息495447．89元。根据国家税务总局国税发[2000]084号文件，从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。稽查人员重新核算了该单位有关利息支出，查实该单位2003年度应计入“开发成本——某小区一期项目”贷款利息142531．48元，应计入“开发成本——某小区二期项目”贷款利息633473．22元，其中某小区一期项目可售总面积42000平方米，某小区二期项目可售总面积25200平方米，2003年度某小区实际销售房屋面积26143．45平方米，计算该单位2003年度应该在销售成本中列支利息支出为301896．43元，多列支利息支出193551．46元，应调增应纳税所得额，由于该企业当年申报应纳税所得额超过10万元，适用33％的税率，应补缴企业所得税63871．98元。
四、处理结果
(一)根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第二条、第三条、第四条的规定，少缴的营业税459469．78元。
(二)根据《中华人民共和国城建税暂行条例》第二条、第三条、第四条的规定，少缴的城建税32162．89元。
(三)根据《征收教育费附加暂行规定》第二条、第三条规定，追缴少缴的教育费附加13784．09元。
(四)根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条的规定，对未按规定期限缴纳的税款从滞纳税款之日起按日加征万分之五的滞纳金。
(五)根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第—款的规定，该单位采取在账簿上多列费用支出，并经税务机关通知申报而拒不申报的行为已构成偷税，除追缴所偷的税款、滞纳金外，处以所偷税款0．5倍的罚款。
五、案例分析
在此案的查处过程中，稽查人员通过对账簿的审查和实际了解纳税人对预收定金缴纳税收的政策以及房地产开发企业利息支出的核算及税收政策十分了解，但出于对部门利益的考虑，以及对税收征管的不重视，采取预收定金直接抵付土地款、多列利息支出少缴税款的手段是一种恶意的主观偷税行为。
该案涉及到预收定金如何纳税以及房地产行业利息费用税前列支问题。
一是预收定金的征税问题。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十八条规定：“纳税人转让土地使用权和销售不动产采用预收款方式的，其纳税义务时间为收到预收款的当天。”而该单位位通过预收账款直接抵付土地款的行为，反映了该企业逃避纳税的侥幸心理，稽查人员针对这一情况，进行了解释，明确指出该单位以预收账款直接抵付土地款是故意偷税的行为。
二是利息费用税前列支问题。《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]084号)第三十五条规定，从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计人有关房地产的开发成本。而该案纳税人将房地产未完工项目的利息费用直接通过销售成本进行了结转，少缴了企业所得税。关于房地产开发企业销售成本的结转，国家税务总局在《关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》(国税发[2003]83号)中规定，房地产开发企业发生的当期准予扣除的开发产品销售成本，是指已实现销售的开发产品的成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。该案纳税人在熟悉税收政策的情况下，强调企业是按照房地产开发企业会计制度进行的核算，属正常的会计核算范围，不是偷税行为，而忽视了“纳税人在计算应纳税所得额时，其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的，应当依照国家有关税收的规定计算纳税”的规定。
该案也暴露税收日常管理中一些亟待改进的问题：
一是税收政策执行不到位。对房地产开发企业的所得税核算问题，国家税务总局连续下发了相关的税收政策，作为税务部门应当及时地进行宣传和贯彻执行。
二是税收征管不到位。预收定金征税，是《营业税暂行条例实施细则》明确了的，应纳入正常的税收征管，该案纳税人对预收定金未申报纳税也暴露出日常征管的弱化。因此要进一步加强征管工作，增强税务管理人员的责任心，提高征管技能和执法水平，将纳税人的偷税行为遏制在萌芽之中。
六、对策分析
由此在查账过程中税务人员应从以下几个方面加以注意：
一是审查应税收入是否全额计税。其营业额是否包括向建设单位收取的全部工程价款及工程价款之外收取的各项费用。在检查中应要求企业提供工程承包合同、协议、预决算书等有关资料，并逐项对照，以确认企业是否将全部收入申报纳税。
二是要审查“预收账款”、“其他应收款”等往来明细账，并认真核对记账凭证和原始凭证，查看是否有将已结算的工程价款长期挂账不计收入。
三是要注意审查“成本”、“费用”等账户，查看有无将零星工程收入直接冲减成本费用不计收入。
四是审查有无分解工程价款的现象。对照工程承包合同检查“工程结算收入”、“工程施工”、“库存材料”等账户，确定实际的完成工作量的施工成本。
五是通过“应交税金”科目审查应税项目是否都已足额申报缴纳税款，尤其是一些非主营业务收入的应税项目是否存在隐瞒和遗漏现象。
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