金融危机之后，BEPS 概念应运而生，并很快成为国际税收领域的热议话题。然而，由于BEPS 方略产生于金融资本主义困境和全球生产相对过剩的时间点，其本身可能蕴涵着超出设计者初始意图的时代特征(比如对于实质经济公平的追求和对新型政府权威的期待)。我们必须深刻把握BEPS 方略产生的历史背景、深入分析其机制设计，才能更好地展望其未来发展趋势，并提出科学的应对之策。
　　一、BEPS方略的生成：一个新时代的开启
　　BEPS 是英文Base Erosion and Profit Shifting(税基侵蚀与利润转移)的简称。应当说，税基侵蚀本身不是一个新概念，利润转移也是一个老话题，但是在金融危机有深化趋势的情况下，OECD 将两者结合起来形成独立的BEPS 概念，并以此形成应对国际税收难题的方略，就具有了一种划时代的重大意义。
　　事实上，跨国企业越来越多地进行激进的税收筹划，转移利润并侵蚀税基，这种行为侵害了政府的税收权力、侵害了其他企业的公平竞争权利、侵害了广大纳税人的公平税负权利，造成国际税收秩序的失衡。BEPS 方略的提出，将近百年来国际税收领域消除双重征税的主题转向打击国际避税，这标志着国际税收秩序格局的根本性转换。
　　二、BEPS方略的背景：新自由主义全球化中的税收衰败
　　研究表明，BEPS 的泛化实际上是新自由主义全球化发展的必然结果。新自由主义是英国首相撒切尔和美国总统里根经济政策的哲学基础，表现在对内政策上的私有化和减少甚至取消国家对经济的监管，对外政策上的为资本和技术的跨国输出提供一切方便。新自由主义启动并主导了资本主义全球化的扩张。
　　由于传统资本主义是一种主权经济，而全球化中的资本主义则是超越了主权国家边界的经济形态。在全球化路径下资本、技术、人员的自由流动，导致发达国家工业空心化、发展中国家产业链条低端化、避税天堂泛滥，最终国家税收主权严重弱化、国际税收秩序严重失衡。
　　(一)全球化从根本上破坏了主权国家的健康税基
　　全球化对就业产生了很大的影响，导致各国中产阶级的消失和健康税基的破坏。在主权经济时代，产业发展具有边界，主权国家内部的产业发展产生就业；但全球化急剧地改变了这种情况，一方面是资本和技术不直接产生产业和就业，另一方面是制造业只创造就业，但在本国不创造产品。在主权经济时代，制造业不仅制造出庞大的工人阶级队伍，而且也随着技术的进步和劳动工资的提高造就了庞大的中产阶级。但在全球化状态下，由于世界范围内的劳资分离，传统主权国家的经济伦理与法律法规约束力极大降低，跨国资本和技术主导的分配体系导致严重两极分化，制造业很难促使产业工人转型成为中产阶级。
　　(二)全球化严重地弱化了主权国家在国际经济条件下的税收能力
　　以往，主权国家和主权经济重合，现在则分离开来。在重合的情况下，主权国家比较容易对主权经济体征税。各个国家到目前为止的税制还是传统主权经济的产物。在经济全球化的情况下，公司通过"跨国"形式来逃避征税。实践表明，跨国公司除了要寻找劳动成本低的投资目标外，还有一个重要的目标就是逃避本国政府的征税。在经济活动全球化之后，代表主权国家的政府税基大大缩小。如何在全球化状态下设计新的税收制度，这是所有主权国家所面临的重大挑战。
　　(三)全球化极大地加剧了国际经济发展的不平衡和税收紧张关系
　　全球化以来，发达国家由工业经济向知识经济转变。知识与技术资源在剩余价值分配链条中居于强势地位，又具有天然的国际税收筹划优势，而大多数贫穷落后的发展中国家在全球商品、劳务、生产、投资及科技开发等方面的组合配置中一直处于不利地位，由此导致的利润分配和税收汲取能力的弱势使其经济环境不断恶化，使得世界贫富两极分化局面更为严重。
　　三、BEPS方略的框架：体系安排与机制设计
　　面对困局，OECD 设计了BEPS 方略，但在走出了具有历史意义的积极一步的同时，又由于自身局限性而不可避免地表现出节流式改革的战略局限性。
　　(一)BEPS 方略的体系框架及其历史意义
　　2013 年7 月，OECD 发布了《税基侵蚀和利润转移的行动计划》(Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting)，设定了为应对税基侵蚀和利润转移所需采取的行动项目。
　　客观地讲，作为一个有着50 多年历史、由34 个市场经济国家组成的政府间国际经济组织的"超级智囊"，OECD 能适时提出BEPS 这样一个有关国际税源分配的重要问题，无疑是经济全球化和跨国公司发展所带来的税源国际化和税收安排国际化的必然结果；在政府及民众都曾经受或正在经受财政紧缩之苦时，此举当然有利于推动世界政治、经济、科技和文化气候的改变，促使国际税收制度发生重大的实质性变化。可以说，国际社会在解决全球跨国避税问题方面迈出了关键的第一步。
　　(二)BEPS 方略的机制设计及其战略局限性
　　由于国际税收本身不涉及税基设定问题，因此BEPS方略主要着力于增强政府间国际税法规则的一致性、企业间利润配比的合理性、国际税收征管的确定性以及国际税收合作的效率性，其功能局限于如何为各国政府取得"节流式"税收效果，从而使得方略具有很强的技术性色彩，也必然表现出相应的战略局限性。
　　我们至少可以看到，一方面，BEPS 方略需要实现对跨国企业的协调征税，但OECD 存在不能建立超越国家主权将跨国企业作为单一企业进行单一征税的"致命弱点"，而且 OECD 无法将税基与实际经济活动联系起来，在短期内寻找到一致的税基。渐进的方式存在着无法克服跨国公司避税的系统性缺陷。另一方面，由于跨国公司的居民身份表现出的根本利益格局差异，决定了OECD 内部各国、尤其是欧美国家之间在如何塑造新规则方面的立场存在巨大分歧，加之尽管中国等非成员国被邀请参与修改规则，但绝大多数国家尤其是发展中国家还是被排除在外，OECD 作为牵头人的地位仍遭到质疑。显然，由于资本控制的先天机制缺陷、既得利益者的主体局限、欧美国家之间以及发达与发展中国家之间的角色比重失衡，使得BEPS 方略只能是挽救国家税收主权颓势和阻止国际税收秩序崩溃的一种技术层面努力。
　　如果再考虑到，狭义的国际税收只是主权国家税收体系的交叉部分，其体量相对于庞大的国内税收"大陆底座"而言就像是伸出海平面的孤立"小岛"，那么试图通过治理国际避税来完全解决整体税收体制失衡问题就只能是治标不治本。由此，只能说OECD 创制BEPS 方略吹响了国际税收秩序改革合作的集结号，但改革的总体走向深入尚需全新战略来推动实现。
　　四、BEPS方略的未来：新威权主义逻辑路径下的税收重建
　　实际上，全球化中的税基放弃是金融危机之后各国政府走入财政与权威困境的根本原因。由此，一种新威权主义的逻辑似乎是新自由主义弊端的对症解决之法。
　　(一)以新威权主义重构政府、重建公平
　　新威权主义是20 世纪90 年代后逐渐发展起来的政治概念，是东方传统在西方推行新自由主义全球化浪潮中反作用的产物，是西方之外的国家自行寻求通向未来之路的结果。新威权主义是和新自由主义相对的，新威权主义的核心价值是稳定和民族主义。新威权主义提倡强有力的政府，以保证在全球化进程中自身的发言权，并保证政府在本国社会事务和经济中的主导权；新威权主义认为主权是人权的重要组成部分，应以经济繁荣保障人权而非武力或意识形态获得本国民众的支持和他国的尊重。
　　基于BEPS 方略的未来发展趋势，在涉及市场与政府、公平与效率的两大关系以及单极与多极、发达国家与发展中国家的两大格局问题的回答上，新威权主义可能更加强调加强政府、推进公平，力主国家竞争合作的多极化世界格局；在涉及国际贸易、国际投资和国际金融三大国际经济领域的税收秩序改革方面，新威权主义倾向利润和税基共享。由此，新威权主义也许可能成为BEPS 方略再造国家税收主权并重构国际税收秩序的重要思路。
　　(二)破除"供应学派"迷信，走出债务国家陷阱
　　笔者认为，国际税收困局主要不是由国家之间的税收竞争造成的，而是由主权国家的税基放弃导致的。
　　现代国家本质上应该是税收国家。所谓税收国家，是以国家与社会二元化划分与互动为前提，国家拥有课税权，课税客体(所得、不动产、营业)的处分权归于社会，税收占公共财政收入主体部分。基于此，负债长期远超税收收入的"债务国家"显然会表现为国家过于疏离于社会，政府能力的增长无法满足经济社会发展的需要。由此，新威权主义改革要求各国破除"供应学派"迷信，走出债务国家陷阱。
　　20 世纪80 年代，美国里根政府在"供应学派"鼓动下，对富人施以大规模减税，以使富人有足够的资本投资，推动经济发展和创造就业，促使财富产生"下溢"效应而惠及普罗大众。但自里根到乔治。W.布什政府竭尽所能地为最富人群减税的20 余年间，美国把"罗斯福新政"建立起来的社会财富分配秩序完全颠倒，财富重新向少数、甚至是极少数人快速集中。1979 年，1% 收入最高的家庭得到了17% 的企业所得；到2007 年，这同样一群人却拿走了43% 的企业所得和75% 的资本利得。
　　贫富差距拉大之后，美国再次沦为一个"债务国家"。美国作为一个负债运行的国家(其借债历史可上溯至建国时期)，目前凭借其强大的控制能力维持着国内秩序，并缓解了全球性公共产品的供给负担，但长期持续负债运行肯定不能确保其未来一直走在阳光大道上。
　　(三)重建良好有效的税收制度
　　新自由主义的失败要求各国政府坚持新威权主义理念重建良好有效的税收制度，在国内和国际进行税基重建和利润分享。
　　实践证明，良性的税收制度，不但要保障纳税人私有财产的安全性和基本交易秩序等消极权利，更重要的是能有效调节涉及普通工薪阶层劳动所得的初次财富分配，以使财富均衡分享，并能够形成足够的财政能力投向公共建设和公共服务，以实现民众的积极权利，如此才能有可持续的经济发展和社会的公平和谐。
　　继续以美国为例，美国经济发展缓慢，失业率居高不下，并不是因为缺少经济发展、创造就业的机会。仅仅更新老化、毁损的公共基础设施就需要数万亿美元的投资，由此带动极大的经济发展机会。可是，投资这些大规模公共基础设施所需的各级政府的财政资源却早被里根开启的税收制度掏空了。
　　要改变这种现象必须建立良性的税收制度，加强初次分配调节。好在，已有学者清醒地认识到这个问题并在为建立良性税制而努力。比如关于21 世纪的国际税收范式，Reuven S. Avi-yonah (2012)认为，当前流行于斯堪的纳维亚国家的"二元所得税制"所依赖的"资本的流动性高于劳动的流动性"的基本认识是错误的，强调劳动所得和资本所得都应适用相同的税率，而且这些税率应该和公众愿为公共服务所支出的对价相匹配。
　　当然，良好税制构成还包括推进世界多极化进程，重构全球价值链带来的国际税收规则的改善。当前，发展中国家与发达国家的分工体系正经历着深刻的变革，一个国家或地区国际分工地位的提升将主要表现为产业链条或产品工序所处地位及增值能力的提升上，这实际上有利于欧美亚各大区域形成自成一体又相互竞争合作的多极化经济格局。由此，重建国际税收规则必须做好国家乃至洲际区域产业链和价值链的体系化，为区域一体化打下基础，也为世界多极化提供条件，以形成利润分享与税基良性竞争的国际税收秩序。
　　五、BEPS方略与中国：历史机遇与完善路径
　　改革开放以来，中国搭上了新自由主义全球化的顺风车，但也不可避免地受到这种发展思路弊端的不利影响；值得庆幸的是，中国的集体主义传统在关键时期部分地发挥了作用；但在世界金融危机有重新深化的背景下，中国应积极参与BEPS 方略，做好国内与国际两个市场的利用、国内与国际税制的衔接以及国际税源竞争与合作，努力升级BEPS 方略乃至于引领国际税收秩序未来重构。
　　(一)新自由主义的不利影响
　　对新自由主义必须进行客观的评价。新自由主义在给中国带来了巨大的经济财富的同时，也导致了环境、安全、道德等人类社会赖以生存的要素和价值的破坏。
　　新自由主义的意识形态化发展从20 世纪80 年代后期就开始对我国形成"自由失度"的政策影响。在财税政策上，20 世纪80 年代实施的减税让利改革使得中央对经济建设和地方发展的调控能力严重削弱，公共服务能力严重不足。
　　(二)新威权主义的核心保留
　　幸运的是，中国改革开放的过程不全是新自由主义的天下，1994 年的分税制改革就是一个成功的范例。20 年前，基于对国家汲取财政能力、宏观调控能力的担忧，学者推动政府实施了分税制改革，以应对当时"经济增长与经济稳定的关系，中央财力不足无法实现宏观经济稳定；发达地区与欠发达地区的差距，中央财力无法实行转移支付；军队与国家的关系，中央没有足够的财力供养军队、武警等；国家基础设施与经济高增长形成了鲜明反差"等重大经济矛盾。
　　分税制改革后，财政收入占GDP 的比重由改革当年的11% 增长至2013 年的23%，同期中央财政收入占GDP 的比重则由3% 增长至10.57%.改革后，国家宏观调控能力增强，中央转移支付在缩小地区差异方面起到了重要作用。如果今天对分税制改革做个评价，可以把它称为新中国成立以来的重大制度创新，是一个里程碑性质的改革，它保证了经济与社会的统一性，保留了核心的威权要素，为新威权主义提供了可能性和生长机会。
　　(三)新威权主义思路的制度优化
　　为了应对全球新自由主义发展模式的困境，中国当前需要的是进行"结构性增税"改革，以增强政府服务能力。因为，2008 年后全球金融危机的一个主要教训就是市场并不能自我监管。美国过去沉迷于"去监管化"，"去监管化"没有带来更多增长，只是带来了更多风险，这是危机的根源。中国不能重蹈美国的覆辙。
　　中国的挑战，是配合其发展阶段的需求，制定有效的监管机制和准备更好的服务手段，这需要政府筹集更多资金，而中国政府目前同样面临财力不足。所谓"中国税收和政府开支比国际惯例高"的观点是错误的。① 2013 年，国际货币基金组织的数据显示，中国政府收入仅为国内生产总值的22%，而美国则为33% ；②中国政府的开支为国内生产总值的25%，而美国则为38%.其他发达国家开支数额则更高。随着中国经济的不断发展，政府在社会保障领域的开支以及由此所需的税收将不断增长。
　　中国需要通过征收环境税(包括碳税)、更全面的累进所得税(包括资本利得税)和房地产税来增加收入；此外，国家应该通过分红，获取国有企业更大比例的价值。以征税为筹资手段来提高对城镇化、医疗和教育的支出，可以同时实现维持增长、改善环境和降低不平等性等多重目标。
　　在国际层面，中国也要重视以新威权主义理念加强国家税收主权建设。在积极参与国际分工与竞争的基础上，建立起全产业链的经济体系，推动世界多极化发展；更为根本的是，在全世界倡导回归马克思主义古典传统，还原劳动的基本价值，确立以基本人格尊严为基础的收入分配格局，尤其是要加强研究和推进以成本节约与市场溢价等能够更全面反映全球经济公平理念的税收规则的确立，以扩展主权税基并提高税基保护能力，从根本上确保在多极化格局中的国家税收利益。
　　(四)超越新威权主义的根本改革
　　新威权主义可能是矫正新自由主义的良方。但是新威权主义本身也是一种意识形态化的发展模式，在其实现对新自由主义弊端的矫正之后，在历史逻辑上必然会走上极端化道路。新威权主义是以稳定和民族主义为前提的，但这两者都很脆弱，片面追求稳定很容易带来对内部民众权利的损害，过于强调民族主义则容易带来对外部民众的损害，而这些又很容易伤害经济社会的可持续发展，因此新威权主义的未来注定不是坦途。
　　从终极意义上讲，尽管可能在每个阶段都无可避免地受到世界总体格局的影响(有时甚至是主动利用)，但是中国的现代化建设始终是在走自己的特色道路；无论是对新自由主义路径还是新威权主义模式，都需要对其正当性的基因片段进行吸收，而对其意识形态化发展的破坏性形成足够警惕。