自"营改增"以来，建筑业纳税义务发生时间受到税务机关和建筑企业的广泛关注。笔者先后在商品流通、工业制造、建筑施工等行业从事财务工作20余年，目前任职于甘肃省某大型建筑集团，在营改增后也对建筑业纳税义务发生时间进行了认真的思考，现结合自身的财务工作对建筑业增值税纳税义务发生时间与朋友们分享下自己的理解。
一、对建筑业增值税纳税义务发生时间的理解和分歧
按照财税〔2016〕36号、国家税务总局公告2016年第69号、财税〔2017〕58号等政策文件，对建筑业增值税纳税义务发生时间的理解，总结为以下6条：
1、先开具发票的，为开具发票的当天发生增值税纳税义务。
2、提供建筑服务过程中或之后收到款项的，即收到工程进度款时，为收到工程进度款的当天发生增值税纳税义务。
3、提供建筑服务过程中或之后，甲乙双方在书面合同中约定付款日期的，为书面合同确定的付款日期当天发生增值税纳税义务。
4、未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为建筑工程项目竣工验收的当天发生增值税纳税义务。
5、纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。
6、纳税人提供建筑服务取得预收款，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照规定的预征率预缴增值税。
对于上述6条中的第1、2、5、6条，税务机关和建筑施工企业在实际工作中把握与执行并不难。但第3、4条从实际工作来看，容易造成税务机关和建筑施工企业之间存在理解不一致，特别是建筑施工企业认为，按合同中约定付款日期和建筑工程项目竣工验收的当天来确认增值税纳税义务时间，此时并未足额甚至还未回收工程款，若就此确认增值税纳税义务时间，履行纳税义务，则在资金上难以承受。
二、建筑业会计收入和会计债权(税收收入)的差异形成
税务机关按照前述6条中所确认的建筑施工企业增值税纳税义务时间，在企业的财务处理中并非和施工过程中形成的收入(含收入理论上对应的销项税则称为实现产值)直接相关，而是和按会计准则应确认的债权有直接关系，无论是旧的"建造合同准则"还是新的"收入准则"，建筑施工企业在按照准则处理业务时，均是将会计收入和会计债权分开进行确认核算：
1、会计收入：是建筑施工企业月度或季度，按照建造合同约定的计价、计费方式，以准则中的合同百分比法或实测实量法，自行对完成工作量进行确认，用以计算实现收入和完成产值，并不需要建设方(甲方)和监理方进行确认，俗称"内部报量"。
2、会计债权：是建设方、监理方和建筑施工企业，按照建造合同约定的时点和计价、计费方式，以合同百分比法或实测实量法，对建筑施工企业约定时点所完成的工作量所进行的确认，需要建设方(甲方)或监理方进行确认，俗称"外部报量"。
在建设方未按合同约定确认建筑施工企业债权时，通常建筑施工企业以开出的发票作为债权确认的依据。当建设方确认"外部报量"或建筑施工企业开出发票，都形成了增值税纳税义务时间，也就形成了税收收入。
3、会计收入和会计债权的差异及处理方式：一是收入不需要建设方或监理方确认，只要计量准确，就能反映出建筑施工企业创造的产值和收入；二是债权需要建设方或监理方确认，其计量的结果按照常见的合同条款，一般都反映的是至少一个月之前建筑施工企业创造的部分产值，是进行工程款支付的重要依据；三是按照会计准则记账，收入(工程施工)减去债权(工程结算)，正数为"已完工未结算工程"，计入资产负债表的存货下；负数为"已结算未完工工程"，计入资产负债表的预收账款下；四是项目最终形成多方审签完毕竣工总决算书后，会计处理是依照总决算的不含税金额和累计收入调整一致。
4、对会计收入是否应确认增值税纳税义务时间的看法
"营改增"以来，出现部分地方的税务机关要求建筑施工企业按会计收入确认增值税纳税义务时间，履行纳税义务的观点。这种观点混淆了前述会计收入和会计债权(税收收入)的概念，本文第一条中所总结6条中的第3、4条，无论是"书面合同确定的付款日期当天发生增值税纳税义务"，还是"建筑工程项目竣工验收的当天发生增值税纳税义务"，其实都存在着需要"甲、乙双方共同确认"的要素，单方确认时都不应该发生增值税纳税义务。这就好比，将施工企业看成一个生产企业，项目为生产的产品，当产品生产出来时，有人确认购买多少，才能就确认购买的部分产生增值税纳税义务，而暂时没有经买方认购的部分产品，就只能反映在存货里，这也和会计准则下的账务处理结果吻合。所以会计收入只是建筑施工企业反映阶段性经营成果的一个要素，也是国家统计GDP的一个需要，而不应该成为确认增值税纳税义务时间的必须。
三、对建筑业增值税纳税义务发生时间确认的建议
1、"税"具有国家强制力，建议在立法层面推动增值税应税行为的价税分离支付，明晰购买方必须足额支付增值税的责任，就如同现在立法保障农民工权益一样，以法来保障"税"所对应资金的流转，购买方应足额向出售方或制造方支付价款对应的增值税。价的部分则应适用市场手段，双方可以在合同法等法规的约束下充分谈判，达成一致。
2、对于目前常见的建设方不按合同约定，不能及时足额确认建筑施工企业完成工作量和支付工程款，进而影响建筑施工企业确认建筑业增值税纳税义务发生时间，履行纳税义务的，建议参照刑法中的拒不支付劳动报酬罪，对各类建设方在立法层面进行规范和威慑，而不能只将板子打到建筑施工企业身上。如能这样，就能为规范固定资产投资市场和建筑市场，增强市场流通性再加一层法律保障。
3、现行政策法规对建筑业增值税纳税义务发生时间的确认，在理解不充分的情况下，容易造成建筑施工企业垫资缴税，拉低建造合同约定的付款比例，这也不利于目前国家层面所倡导的"去杠杆"和降低企业负债率、提升企业盈利能力。所以建议对于建筑业增值税纳税义务发生时间的确认，采取一个标准，即工程款项的收取为增值税纳税义务发生时间的确认依据。
另外，营改增以来，建筑施工企业将财务管理的重点放到了增值税的管控方面，这点无可厚非，但本人想表达的是：增值税是价外税，在经济行为正常、合法的前提下，从理论上来讲对企业的盈利造成的影响微乎其微，建筑施工企业还是应将大量的管理力量和精力放在项目的成本管理中去，毕竟利润和现金才能为企业持续发展提供充足动力。
以上是本人结合自身工作实践的一些思考，笔者学识和经验有限，如有不妥之处，请各位批评指正！
