纳税人委托研发，实际发生的研发费用，可以享受研发费用加计扣除的税收优惠。但委托的对象是境外机构或个人的，根据《财政部、国家税务总局关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2018〕64号)等的规定，其税务处理与委托境内机构或个人研发存在一定的差异，纳税人应予以关注。

　　委托境外研发费用加计扣除的基数有限制。值得关注的是，在确定境外符合条件的研发费用加计扣除基数时，采用费用实际发生额的80%与境内符合条件的研发费用2/3孰低的原则。即委托境外研发所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用予以加计扣除，但超过境内符合条件的研发费用2/3的部分，不能在企业所得税前加计扣除。

　　举例来说，某企业2018年发生委托境外研发费用100万元，当年境内符合条件的研发费用为110万元。按照现行税法的规定，委托境外研发所产生费用的80%，即80万元(100×80%)，可作为委托境外研发费用加计扣除的基数。当年境内符合条件研发费用的2/3，为73.33万元(110×2/3)。因此，该公司委托境外研发所发生的研发费用，应以73.33万元为基数适用加计扣除政策。该公司当年可享受研发费用加计扣除的基数为183.33万元(110+73.33)。

　　委托境外个人发生的研发费用不能适用加计扣除政策。委托境内单位研发也好，委托境内个人研发也罢，所发生的研发费用均可以加计扣除。但委托境外研发，则需关注受托方是机构还是个人。按照现行税法的规定，委托境外个人开展的研发活动，不适用加计扣除政策。需注意的是，受托研发的境外个人，指外籍个人。

　　委托境外研发由委托方办理合同登记。按照委托研发的研发费用加计扣除政策的管理要求，委托境内开展研发所签订的委托合同，需在科技行政主管部门办理登记。因受托方是享受增值税等其他税种税收优惠的主体，为便于管理、统计，避免双重登记，因此，科技部门明确规定，发生委托境内研发活动的，由受托方负责登记。而委托境外研发的受托方在境外，要求受托方办理登记，并不合理且不具有操作性，因此，委托境外研发所签订的技术开发合同登记方为委托方。

　　委托境外研发要注意留存备案资料。按照国务院"放管服"的要求，企业享受税收优惠时，采取"自行判别、申报享受、相关资料留存备查"的办理方式，在年度纳税申报及享受优惠事项前无需再履行备案手续、也无需再报送备案资料，原备案资料全部作为留存备查资料保留在企业。委托境外研发费用加计扣除政策留存备查资料，主要包括企业委托研发项目计划书和企业有权部门立项的决议文件、委托研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单、经科技行政主管部门登记的委托研发合同、"研发支出"辅助账及汇总表。同时，考虑到委托境外研发活动的特殊性，纳税人还需注意整理收集委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据、当年委托研发项目的进展情况等资料，以便加强后续管理。

　　(作者单位：中汇武汉税务师事务所有限公司十堰分公司)